Danıştay 7. Daire E: 2006-567 K 2007-811 beyan edilenden fazla döviz transferi yapıldığının tespitine bağlı gümrük kıymeti belirlenmesi ve buna istinaden ek tahakkuk durumu

T.C. DANIŞTAY YEDİNCİ DAİRE Genelgeler 1 Esas No : 2006/567 Karar No : 2007/811 Temyiz İsteminde Bulunan : Başbakanlık Gümrük Müsteşarlığı adına … Karşı Taraf : . Dış Ticaret İthalat ve İhracat Limited Şirketi Vekili : Av. ... İstemin Özeti: Davacı Şirket adına tescilli 23.7.2002 gün ve … sayılı beyanname muhteviyatı eşyaya ilişkin olarak yapılan gümrük ve katma değer vergileri ek tahakkukuna vaki itirazın reddine dair işlemi; olayda, ithal evrakının Mısır Ticaret Odasınca tasdikli olması, teslim şeklinin CIF olduğu hususunun da Kahire Büyükelçiliğince teyit edilmesi, teftiş raporunda belirtilen hususların kanaat ve varsayıma dayanması ve fazla döviz transferleri yapıldığı hususunda somut bir tespit bulunmaması karşısında, tesis edilen işlemde isabet görülmediği gerekçesiyle iptal eden ...Vergi Mahkemesinin ...gün ve E:...; K....sayılı kararının; yapılan incelemeler sonucunda düzenlenen cevaplı raporla, davacı Şirketçe, aralarında irtibat olan ihracatçıya, beyan edilenden fazla döviz transferi yapıldığının tespit edildiği, bu sebeple, tesis edilen işlemin yerinde olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir. Savunmaların Özeti: Savunma verilmemiştir. Tetkik Hakimi ...'ın Düşüncesi: Olayda, davacı Şirket tarafından beyan edilen kıymet dışında, ihracatçı firmaya ayrıca para transferi yapıldığı sabittir. Bu durum davacı tarafından da kabul edilmesine rağmen, söz konusu paranın transfer edildiği hususunun somut olarak ortaya konulamadığı gerekçesiyle işlemin iptali yolundaki mahkeme kararında isabet görülmemiştir. Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulü ile mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir. Danıştay Savcısı ...'un Düşüncesi: İdare ve vergi mahkemelerince verilen kararların temyizen incelenerek bozulabilmesi için, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49'uncu maddesinin 1'inci fıkrasında belirtilen nedenlerin bulunması gerekmektedir. Tarafların temyiz dilekçelerinde öne sürülen hususlar, söz konusu maddede yazılı nedenlerden hiçbirisine uymadığından, temyiz istemlerinin reddi ile temyiz edilen mahkeme kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince işin gereği görüşüldü: Temyiz başvurusu; ithal edilen eşyayla ilgili olarak, beyan edilen kıymet dışında ihracatçıya ayrıca para transferi yapıldığının tespit edildiğinden bahisle yapılan katma değer ve gümrük vergisi ek tahakkukuna vaki itirazın düzeltilerek reddine dair işlemi iptal eden mahkeme kararının bozulması istemine ilişkindir. 4458 sayılı Gümrük Kanununun 242'nci maddesinin 1, 3, 5 ve 7'inci fıkralarında; yükümlülerin kendilerine tebliğ edilen gümrük vergileri için tebliğ tarihinden itibaren on beş gün içinde ilgili gümrük idaresine verecekleri bir dilekçe ile düzeltme talebinde; düzeltme taleplerine ilişkin kararlara, idari kararlara, gümrük vergilerine ve cezalara karşı yedi gün içinde kararı alan gümrük idaresinin bağlı bulunduğu gümrük başmüdürlüğü; ilk kararın alındığı idarenin gümrük başmüdürlüğü olduğu hallerde ise, onbeş gün içinde Gümrük Müsteşarlığı nezdinde itirazda bulunabilecekleri; gümrük başmüdürlükleri ile Gümrük Müsteşarlığının kararlarına karşı ise, işlemi yapan gümrük müdürlüğünün veya gümrük başmüdürlüğünün bulunduğu yerdeki idari yargı mercilerine başvurulabileceği hükmü yer almıştır. Anılan düzenlemelerin değerlendirilmesinden; başmüdürlüğün veya Gümrük Müsteşarlığının, kişilerin, düzeltme taleplerine ilişkin kararlara, idari kararlara, gümrük vergilerine ve cezalara karşı yaptığı itiraz üzerine, itiraza konu işlemin hukuka uygun olup olmadığını kontrol ederek, itiraz sebeplerini yerinde görmesi halinde, işlemin geri alınmasına veya düzeltilmesine karar verebileceği, ancak, itirazın konusunu aşarak, vergi veya cezanın miktarını arttıramayacağı, gümrük mevzuatında anılan mercilere buna ilişkin verilmiş bir yetkinin bulunmadığı sonucuna varılmıştır. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 2'nci maddesinin 1'inci fıkrasının 4577 sayılı Kanunun 5'inci maddesiyle değişik (a) bendinde, iptal davası; idari işlemler hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı, iptalleri için menfaatleri ihlal edilenler tarafından açılan dava olarak tanımlanmış olup, bir idari dava sonunda, bu davaya konu idari işlemin iptaline karar verilebilmesi, bu işlemin yukarıda sözü edilen unsurlardan biri veya birkaçı ile hukuka aykırı bulunmasına bağlıdır. İdari işlemin yukarıda sözü edilen maddede sayılan unsurlarından ilki olan "yetki", idari makamların kamu gücü kullanarak tek taraflı irade ile idari işlem tesis edebilme iktidarını ifade eder ve kamu düzeni ile ilgili olan bu unsurda mevcut hukuka aykırılık halleri, ağırlıklarına göre, idari işlemi yok hükmünde kılar veya iptalini gerektirir. Bu itibarla, ithal edilen eşya nedeniyle tahakkuk ettirilen 31.414.000.000 lira vergiye, davacı Şirketçe yapılan itirazın, vergi tutarının tutarının 73.762.634.000 lira olarak değiştirilerek reddine dair başmüdürlük işleminin, itiraza konu vergi miktarını aşan kısmının yetkisizlik sebebiyle iptali gerekmekte ise de, bu durum ve ileri sürülen diğer iddialar, mahkeme kararının, dava konusu işlemin yetki unsuru yönünden hukuka aykırılığı açık olan kısmının istemin özeti bölümünde yazılı gerekçeyle iptali yolundaki hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir. Mahkeme kararının, dava konusu işlemin, tahakkuka vaki itiraza konu edilen miktara ilişkin kısmını iptal eden hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemine gelince: 4458 sayılı Gümrük Kanununun 23'üncü maddesinde, eşyanın gümrük kıymetinin, Gümrük Tarifesinin ve eşya ticaretine ilişkin belirli konularda getirilen tarife dışı düzenlemelerin uygulanması amacıyla bu bölümde yer alan hükümler çerçevesinde belirlenen kıymet olduğu belirtilmiş; 24'üncü maddesinin 1'inci fıkrasında, ithal eşyasının gümrük kıymetinin eşyanın satış bedeli, satış bedelinin ise, Türkiye'ye ihraç amacıyla yapılan satışta 27 ve 28'inci maddelere göre gerekli düzeltmelerin de yapıldığı fiilen ödenen veya ödenecek fiyat olduğu öngörülerek, eşyanın satış bedelinin gümrük kıymetine esas alınabilmesi için gerekli koşullara yer verilmiş; 24'üncü maddenin 3'üncü fıkrasının (a) bendinde ise, fiilen ödenen veya ödenecek fiyat, ithal eşyası için alıcının, satıcı veya satıcı yararına yaptığı veya yapması gereken ödemelerin toplamı olarak tanımlanmış, ödemelerin para transferi şeklinde olabileceği gibi, akreditif veya ciro edilebilir bir kıymetli evrak kullanılarak ya da doğrudan veya dolaylı da yapılabileceği kurala bağlanmıştır. Diğer taraftan, sözü edilen Kanunun 26'ncı maddesinde ise, 24 ve 25'inci madde hükümlerine göre belirlenemeyen ithal eşyasının gümrük kıymetinin, Gümrük Tarifeleri ve Ticaret Genel Anlaşmasının VII'nci Maddesinin Uygulanmasına Dair Anlaşmanın, Gümrük Tarifeleri ve Ticaret Genel Anlaşmasının (GATT) VII'nci Maddesinin ve bu bölüm hükümlerinin prensip ve genel hükümlerine uygun yöntemlerle ve Türkiye'de mevcut veriler esas alınarak belirleneceği öngörülmüş; GATT'ın VII'nci Maddesinin Uygulanmasına İlişkin Anlaşmanın 17'nci maddesinde de, bu Anlaşmada yer alan hiçbir hükmün, gümrük idaresinin, gümrük kıymetinin belirlenmesi ile ilgili olarak ibraz edilen tutanak, belge veya beyannamenin gerçeklik veya doğruluğunu araştırma hakkını sınırlamayacağı ve bu hakkı tartışma konusu haline getirecek şekilde yorumlanamayacağı hükmüne yer verilmiştir. Bu düzenlemelerden, gümrük idaresinin, beyanın doğruluğunu tespit amacıyla, her zaman, her türlü bilgi ve belgeyi inceleyerek değerlendirme hak ve yetkisine sahip bulunduğu sonucuna ulaşılmaktadır. Dosyanın incelenmesinden; davacı Şirket tarafından, 2000 ila 2004 yıllarında muhtelif beyannamelerle Mısır'dan ithal edilen eşyanın beyan edilen kıymetlerinden ayrı olarak, ihracatçı Şirket adına, toplam, 1.089.765.- Amerikan doları tutarında para transferi yapıldığı; ayrıca, davacının anılan yıllara ait ayrıntılı mizanları ile ithal edilerek Yurt içinde satışı yapılan eşyaya ait satış faturalarının ilgili bulundukları giriş beyannameleriyle bağlantıları kurularak karşılaştırılması ve Yurt içinde alışı yapılan eşya miktarlarının gümrük kontrolörünce incelenmesi sonucu, Yurt içinde satışı yapılan eşya miktarının, ithal edilen ve Yurt içinde satın alınan eşya miktarından daha fazla olduğunun 13.12.2004 gün ve 63-181/67 sayılı cevaplı raporla tespit edildiğinden bahisle, söz konusu tutarlar üzerinden ek tahakkuk yapıldığı anlaşılmıştır. Yargılama Hukukunun temel ilkelerinden birisi, normal ve mutat olanın dışında herhangi bir iddiada bulunulması durumunda, iddia edilen hususun ispatlanması külfetinin iddia sahibine ait olmasıdır. Olayda, ithali gerçekleştirilen eşyanın beyan edilen kıymetinin dışında, ihracatçı Şirkete para transferi yapıldığı hususunda taraflar arasında ihtilaf bulunmaması yanında; davacı Şirketin sahiplerinden, ''... ...''ın, aynı zamanda, Mısır'da yerleşik olan ihracatçı ''...'' Firmasının da sahibi olması; ilgili yıllarda, Yurt içinde satışı yapılan emtia miktarının, ithali gerçekleştirilen ve Yurt içinde alımı yapılan emtia miktarlarının toplamından fazla olmasına rağmen, fazla emtianın Yurt içinde satın alındığının 213 sayılı Vergi Usul Kanunu uyarınca düzenlenmiş belgelerle kanıtlanamaması karşısında, tesis edilen işlemde mevzuata aykırılık bulunmamaktadır. Mahkemece, ithalata ilişkin evrakın Mısır Ticaret Odasınca tasdikli ve teslim şeklinin de CIF olduğu hususlarının Kahire Büyükelçiliğince teyit edildiği, teftiş raporunda yer alan iddiaların, kanaat ve varsayıma dayandığı ve fazla döviz transferleri yapıldığı konusunda somut bir tespit bulunmadığı gerekçesiyle işlem iptal edilmiş ise de; davacı adına yapılan ek tahakkuk, ithalata ilişkin belgelerin gerçeği yansıtmaması sebebine dayanmadığı gibi, düzenlenen cevaplı raporda, ihracatçı Firmaya yapılan döviz transferlerinin miktarlarıyla tarihlerinin belirlenmiş olması ve davacı Şirket tarafından da, döviz transferi yapıldığının kabul edilmesi; bu paranın, gerçekleştirilen ithalat dışında ne amaçla transfer edildiği konusunda, davacı tarafından herhangi bir kanıt sunulamaması; transfer edildiği tespitli olan tutarların, ithalat tarihlerine yakın tarihlerde gönderilmesi; mal bedelinin çok üzerinde miktarlar içermesi ve transferi yapan Şirket yetkilisinin, transferlere ilişkin açıklamalarının makul ve kabul edilebilir olmamasına rağmen, kanıtlama külfetinin tersine çevrilmesi suretiyle verilen kararda isabet görülmemiştir. Öte yandan, davacı tarafından, transfer edilen paranın ithal edilmek istenilen eşyanın bedeli olarak gönderildiği, ancak, pirinç ithalatlarına getirilen sınırlamalar sebebiyle, Ağustos/2003 tarihinden itibaren gerekli ithalatın yapılamadığı, Kasım/2004 tarihinden itibaren gerekli ithalat izninin alınabildiği iddia edilmiş ise de; döviz transferlerinin 2000 yılından itibaren peyderpey gerçekleştirilmesine rağmen, sonraki ithalatlarda mal bedelinden, önceden transfer edilen bu para mahsup edilmeyerek, her ithalat için mal bedelinin yanında, ayrıca döviz transferleri yapılmaya devam edilmesi karşısında, soyut kalan iddiaya itibar etmek de olanaklı değildir. Açıklanan nedenlerle; mahkeme kararının, dava konusu işlemin itiraza konu vergi miktarını aşan kısmını iptal eden hüküm fıkrasına yönelik temyiz isteminin reddine, oyçokluğu ile; itiraza konu edilen miktara ilişkin kısmını iptal eden hüküm fıkrasına yönelik temyiz isteminin ise kabulüne; mahkeme kararının buna ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasına, bozma kararı üzerine verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de hüküm altına alınacağından, bu hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 28.2.2007 gününde oybirliği ile karar verildi. X-AZLIK OYU 4458 sayılı Gümrük Kanununun 242'nci maddesini 1'inci fıkrasında, yükümlülerin, kendilerine tebliğ edilen gümrük vergileri için tebliğ tarihinden itibaren onbeş gün içinde ilgili gümrük idaresine verecekleri bir dilekçeyle düzeltme talebinde bulunabilecekleri, 3'üncü fıkrasında, kişilerin, düzeltme taleplerine ilişkin kararlara, idari kararlara, gümrük vergilerine ve cezalara karşı yedi gün içinde kararı alan gümrük idaresinin bağlı bulunduğu gümrük başmüdürlüğü nezdinde itirazda bulunabilecekleri, 5'inci fıkrasında ise, ilk kararın alındığı idarenin gümrük başmüdürlüğü olduğu hallerde, bu karara karşı onbeş gün içinde Gümrük Müsteşarlığına itiraz edebilecekleri hükme bağlanmıştır. İdare hukukunda, kişilerin, haklarında tesis edilen işlemlere karşı, yargı yoluna başvurmadan önce, idari işlemin kaldırılması, geri alınması veya değiştirilmesi istemiyle amacıyla yapacakları başvurular; zorunlu ve ihtiyari olmak üzere iki türlüdür. Zorunlu olan başvuru, ihtiyari başvurunun aksine idari dava açılmadan önce tüketilmesi elzem olan ve aynı zamanda dava şartı olan bir başvurudur. 4458 sayılı Kanunun yukarıda yer verilen 242'nci maddesinde düzenlenen idari başvuru da, idari işlemin dava konusu edilebilmesi için tüketilmesi zorunlu bir başvuru olup, söz konusu düzenlemedeki amaç, diğer idari başvurularda olduğu gibi, idareye, yargı yolunun kullanılmasından önce, işleminin hukuka uygun olup olmadığının, hiyerarşik yollardan kontrolünü yapmak, şayet hukuka aykırı bir durum var ise, bu aykırılığı, işlemi geri almak, düzeltmek, kaldırmak veya yeni bir işlem tesis etmek suretiyle gidermek imkanını tanımaktır. İdari başvurunun bahsedilen amacı çerçevesinde, gümrük müdürlüklerinin işlemlerine karşı yapılan düzeltme başvurusu üzerine tüketilmesi zorunlu olan itiraz yolunun kullanılması suretiyle yapılan başvuruların ilgili başmüdürlüklerce incelenmesi sonucu, üst hiyerarşik makamın, alt idari makamlarca tesis edilen işlemi değiştirememesinin veya düzeltememesinin kabulünün hiyerarşik denetim mekanizmasının mantığına ve amacına ters düşeceği açıktır. Olayda; davacı Şirketçe ithal edilen eşya nedeniyle tahakkuk ettirilen 31.414.000.000 lira vergi tutarının, İstanbul Gümrük ve Muhafaza Başmüdürlüğünce, 73.762.634.000 lira olarak değiştirilerek; gümrük müdürlüğünün düzeltme istemini reddeden kararının düzeltilerek onandığı ve itirazın reddedildiği belirtilmekle beraber, düzeltmenin nedenlerinin açıklanmadığı; bu ret işlemi üzerine davacı Şirket tarafından, başmüdürlükçe karara bağlanan vergi miktarı yazılmak suretiyle, anılan kararın ve tahakkukun iptali istemiyle, ancak, itiraz edilen vergi ile karara bağlanan vergi arasındaki farklılıkla ilgili herhangi bir iddia ileri sürülmeksizin dava açıldığı; Mahkemece, bu hususlara değinilmeksizin karar verildiği anlaşılmıştır. Bu durumda; üst idari itiraz mercilerinin, gerekli görülen hallerde, tahakkuk ettirilen vergi miktarında gerekli düzeltmeleri yapabileceğinin kabulü zorunlu olduğundan, itiraza konu vergiler ile dava konusu edilen vergilerin miktarları arasındaki farklılıklar ile nedenlerinin açıklığa kavuşturulmasından sonra karar verilmesi gerekirken, bu yapılmadan verilen kararda isabet görülmediğinden, mahkeme kararının, anılan hüküm fıkrasının da bozulması gerektiği oyu ile Dairemiz kararının, temyiz isteminin kısmen reddine dair hüküm fıkrasına katılmıyorum.