Danıştay 7 Daire E 2020-3796 K 2023-1728 Set içindeki bir eşyada genelgede bulunan ek mali mükellefiyetler KDV veya ÖTV tahsiline ilişkin bölümün iptali

T.C. D A N I Ş T A Y YEDİNCİ DAİRE Esas No :2020/3796 Karar No :2023/1728 DAVACI : VEKİLİ : DAVALI :1- Ticaret Bakanlığı - (E-Tebligat) VEKİLİ : 2- Ticaret Bakanlığı adına DAVANIN KONUSU :Davacı adına tescilli 15/10/2020 tarih ve … sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesinin 1, 2,3 ve 4. kalemlerinde beyan edilen "soundbar" ticari isimli eşya ile birlikte ithal edilen hoparlör cinsi eşyaya ilişkin olarak ihtirazi kayıtla beyan üzerine tahakkuk eden ilave gümrük, özel tüketim ve katma değer vergilerine vaki itirazın zımnen reddine dair işlem ile bu işlemin dayanağı 23/08/2011 tarih ve 2011/40 sayılı Genelgenin 4 sıra numaralı cümlesinde yer alan "ödenmesi gereken ek mali mükellefiyetler, KDV veya ÖTV Kanunu uyarınca varsa ödenmesi gereken vergiler hesaplanarak" ibaresinin iptali ve 150.934,70 TL verginin tahsil tarihinden itibaren hesaplanacak tecil faiziyle birlikte iadesi istenilmektedir. DAVACININ İDDİALARI :Gümrük Tarifesinin Yorumu İle İlgili Genel Kurallardan 3(b) kuralına istinaden, perakende satılacak hale getirilmiş takım halinde bulunan eşyanın tarifedeki yerinin, bunlara esas niteliğini veren eşya saptanabildiği takdirde buna göre, asıl karakter tespit edilemiyorsa 3 (c) kuralına göre geçerli olabilecek pozisyonların numara sırasına göre sonuncusunda sınıflandırılacağının kabul edildiği, buna karşın dava konusu Genelge ile anılan kurala aykırı bir düzenlemenin öngörüldüğü, birleşik set ürünler içerisinde yer alan ve set eşyaya mümeyyiz vasfını veren eşya dışındaki eşyaların da ayrıca beyannameye dahil edilerek üzerinden vergi alınması yolunda Genelge ile yapılan düzenlemenin verginin yasallığı ilkesine aykırı olduğu, bu durumun yasama yetkisinin devredilmezliği, kanuni idare ile hukuk devleti ilkelerine aykırılık teşkil ettiği ve mülkiyet hakkının ihlali anlamına geldiği, söz konusu düzenlemeye göre tesis edilen uygulama işleminin de hukuka aykırı olduğu ileri sürülmektedir. DAVALININ SAVUNMASI :Dava dilekçesinde Bakanlığın taşra birimi olan ... Gümrük Müdürlüğünün de hasım olarak gösterilmesinde isabet bulunmadığı, davanın yalnızca Ticaret Bakanlığı husumetiyle görülmesi gerektiği, bu nedenle … Gümrük Müdürlüğünün hasım mevkiinden çıkarılmasının icap ettiği; set ürünler içerisinde yer alan ve set eşyaya mümeyyiz vasfını veren eşya dışındaki ürünlerin sınıflandırma işleminin nasıl yapılacağını düzenleyen dava konusu Genelge ile birlikte daha önce uygulanan aynı içerikteki 2002/39 sayılı Genelge de göz önüne alındığında söz konusu düzenlemenin 20 yıldır yürürlükte olduğu, herhangi bir vergi ihdas edilmediği, ürünlerin ayrı sınıflandırılması durumunda vergilendirme işleminin nasıl yapılacağının ilgili kanunda yer aldığı (örneğin, özel tüketim vergisi için 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinin 2. fıkrası gibi), olayda soundbar ticari isimli eşyanın beyannamenin 1, 2, 3 ve 4. kalemlerinde 8519.81.00.00.00 gümrük tarife istatistik pozisyonu üzerinden, setin bileşenlerinden olan hoparlörlerin ise 5. ve müteakip kalemlerinde 8518.21.00.00.00 gümrük tarife istatistik pozisyonu üzerinden beyan edildiği, 4760 sayılı Kanun ve eki (IV) sayılı liste incelendiğinde, 8518 pozisyonunda yer alan "hoparlörler"in ait % 20 oranında vergilendirilmesinin dava konusu Genelge'ye değil, doğrudan Kanun'a dayandığı, diğer yandan Genelge ile gümrük işleyişinde karşılaşılan idari bir soruna açıklama getirildiği, yalnızca Gümrük ve Muhafaza Başmüdürlüklerine dağıtım yapıldığı ve iç işleyişe ilişkin olduğu, nitekim aynı Genelgeye karşı daha önce açılan davanın Danıştay Yedinci Dairesince, talimat içeren ve idarenin iç işleyişi ile ilgili olan Genelge'nin kural koyucu olarak kabulüne olanak bulunmadığı gerekçesiyle incelenmeksizin reddedildiği, itirazın eşyanın tarife sınıflandırmasına değil, setin içinde gösterilen diğer eşyalardan birinin vergilerine yapıldığı, gümrük tarifesinin kapsamının 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 15. maddesinin 3. fıkrasında ifade edildiği üzere esas olarak "gümrük vergi oranlarının belirlenmesi" şeklinde düzenlendiği ve bu suretle mevzuata aykırı herhangi bir işlemin bulunmadığı savunulmaktadır. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ İSMAİL POLAT'IN DÜŞÜNCESİ :Gümrük Giriş Tarife Cetveli İzahnamesinin "Tarifenin Yorumu ile ilgili Genel Kurallar" başlıklı bölümünde yer alan Kural 3 (b)' ye göre perakende satılacak hale getirilmiş takım halinde bulunan eşyanın Tarifedeki yerinin, eşyaya mümeyyiz vasfını veren madde veya eşya hangisi ise, o madde ve eşyadan ibaretmiş gibi sınıflandırılacağı kuralına aykırı bir durum oluşturduğu açık olduğundan, "bu eşyaların her birinin ayrı ayrı ödenmesi gereken ek mali mükellefiyetlerin, KDV veya ÖTV Kanunu uyarınca varsa ödenmesi gereken vergilerin hesaplanarak beyannamelere yansıtılacağı" şeklindeki düzenlemede hukuka uyarlık bulunmadığı, dava konusu bireysel işlem ile iade istemine ilişkin olarak, tahakkuk işleminin dava konusu 2011/40 sayılı Genelgenin 4 numaralı bendine istinaden yapıldığı anlaşıldığından, anılan düzenleme hukuka aykırı olduğundan dava konusu bireysel işlemde de hukuka uyarlık bulunmadığı düşünülmektedir. DANIŞTAY SAVCISI SİBEL KÖK'ÜN DÜŞÜNCESİ :Uyuşmazlık, davacı tarafından 15/10/2020 tarih ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesinin 1, 2 ve 3'üncü kalemlerinde beyan edilen "soundbar" ticari isimli eşya ile birlikte ithal edilen "hoparlör" cinsi eşyaya ilişkin olarak ihtirazi kayıtla beyan üzerine tahakkuk eden ilave gümrük vergisi, özel tüketim vergisi ve katma değer vergisine vaki itirazın zımnen reddine dair işlem ile bu işlemin dayanağı olan 23/08/2011 tarih ve 2011/40 sayılı Genelgenin 4 sıra numaralı cümlesinde yer alan "ödenmesi gereken ek mali mükellefiyetler, KDV veya ÖTV Kanunu uyarınca varsa ödenmesi gereken vergiler hesaplanarak" ibaresinin iptali ile ödenen vergilerin tahsil tarihinden itibaren hesaplanacak tecil faiziyle birlikte iadesi istemine ilişkin bulunmaktadır. 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 15. maddesinin 1. fıkrasında; gümrük vergilerinin, gümrük yükümlüğünün başladığı tarihte yürürlükte olan gümrük tarifesine göre hesaplanacağı, Kanunun 3. maddesinin 8. fıkrasının (a) işaretli bendinde ise; " gümrük vergileri" deyiminin, ilgili mevzuat uyarınca eşyaya uygulanan ithalat vergilerinin ya da ihracat vergilerinin tümünü ifade edeceği kurala bağlanmıştır. Davaya konu yapılan 2011/40 sayılı Genelgede, Dış Ticarette Standardizasyon Tebliği eki listelerde mevcut olan herhangi bir eşyanın, farklı GTİP'lerde yer alan iki veya daha fazla eşya ile birlikte perakende satılacak hale getirilmiş set halinde ithal edilmek istenmesi durumunda "set halindeki eşya" olarak değerlendirilerek GTİP tespiti yapıldığı, bu tespit sırasında Türk Gümrük Tarife Cetveli İzahnamesinin Genel Yorum Kuralları gereği, seti meydana getiren eşyadan mümeyyiz vasfı oluşturan eşya belirlenerek bu eşyanın GTİP'inin setin GTİP'i olarak kabul edildiği, mümeyyiz vasfı oluşturan eşya belirlenemiyorsa seti oluşturan her bir eşyanın ait olduğu GTİP tespit edilerek bu GTİP'lerin sonuncusunda sınıflandırıldığı, bu durumda, set içinde yer alan eşyadan herhangi biri, anılan Tebliğler gereği belli bir kurumun iznine tabi olsa da, set olarak değerlendirildiğinden, o eşyanın sete mümeyyiz vasfını veren eşya olmaması halinde bir başka GTİP'te sınıflandırılabildiği, dolayısıyla izne tabi olan eşyanın, set içinde, ilgili kurumdan izin aranmaksızın serbest dolaşıma girmesi gibi bir sorunla karşılaşıldığı, yine set içindeki bir eşya farklı KDV oranına, Özel Tüketim Vergisi veya Dış Ticaret Rejimi'nin koyduğu yasak veya kısıtlamalara tabi olabildiği, bu itibarla, bundan böyle perakende satılacak hale getirilen set halindeki eşya (82.06 tarife pozisyonunda olduğu gibi Gümrük Tarife Cetvelinde set halinde eşya için özel olarak bir tarife pozisyonu belirlenmiş olanlar hariç) ile ilgili olarak yükümlüsünce aşağıda belirtilen şekilde işlem yapılacağı: 1.Gümrük beyannamesinin 31 nolu kutusunun altında bulunan "satışa esas birim" alanında "set" ölçü birimi kodunun seçileceği; 2.Türk Gümrük Tarife Cetveli'nin Genel Yorum Kuralları dikkate alınarak eşyanın set olarak GTİP'inin belirleneceği, belirlenen bu GTİP esas alınarak gümrük vergisi hesaplanacağı; 3.Seti oluşturan her eşyanın ayrı ayrı GTİP'lerinin tespit edileceği; eşyanın iş bu genelge kapsamında olduğu bilgisinin, eşya tanımı ve GTİP tespitlerinin gümrük beyannamesinin 44 nolu kutusuna kaydedileceği; 4.Tespit edilen bu GTİP'lere göre Dış Ticaret Mevzuatı uyarınca gümrük beyannamelerine eklenmesi gereken belgelerin, ödenmesi gereken ek mali mükellefiyetler, KDV veya ÖTV Kanunu uyarınca varsa ödenmesi gereken vergilerin hesaplanarak gümrük beyannamelerine yansıtılacağı düzenlenmiş, Genelgenin (4) işaretli bendinde yer verilen "ödenmesi gereken ek mali mükellefiyetler, KDV veya ÖTV Kanunu uyarınca varsa ödenmesi gereken vergiler hesaplanarak" ibaresinin iptali istenmiştir. Anayasa'nın 125. maddesinin 1. fıkrasında, idarenin her türlü eylem ve işlemlerine karşı yargı yolunun açık olduğu kurala bağlanmış iken , 07/05/2010 tarih ve 5982 sayılı Kanun'un 11. Maddesi ile değişik 4. fıkrasında; yargı yetkisinin, idarî eylem ve işlemlerin hukuka uygunluğunun denetimi ile sınırlı olduğu, hiçbir surette yerindelik denetimi şeklinde kullanılamayacağı; yürütme görevinin kanunlarda gösterilen şekil ve esaslara uygun olarak yerine getirilmesini kısıtlayacak, idarî eylem ve işlem niteliğinde veya takdir yetkisini kaldıracak biçimde yargı kararı verilemeyeceği hüküm altına alınmıştır. Maddedeki bu sınırlama, kamu idarelerine tanınan yetki uyarınca yürürlüğe konulan düzenlemelere karşı açılacak davalarda, öncelikle yasada belirlenen sınırların aşılıp aşılmadığının, belirlenen sınırlar dahilinde kullanılan yetkinin de, yine Anayasa'nın 73. Maddesinde ifade edilen ''verginin yasallığı'' ilkesi ile aynı maddenin 1. fıkrasında, "herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, malî gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür" biçiminde ifade edilen "vergilendirmede eşitlik" ilkesine ve 10. maddesinde açıklanan "yasa önünde eşitlik" ilkesine uygunluğu yönünden yargısal denetime tabi tutulmasını öngörmüştür.125. madde hükmü ile öngörülen amaç, bu ilkeler dışında ve/veya bu ilkelerle bağdaşmayacak ölçütlerle yapılacak yargısal denetimin, idarenin takdir yetkisinin, hiç veya gereği gibi kullanılamaması gibi Hukuk Devletinde istenmeyen bir sonucun doğmasına neden olmasının önüne geçilmesidir. İdari yargı yerlerinin denetim yetkisi, kanunların idari makamlara bıraktığı yetkilerin kullanılmasının hukuka uygun olup olmadığının belirlenmesi ile sınırlı olup, davalı idarece set halindeki eşyanın ve set eşyaya mümeyyiz vasfını veren eşya dışındaki ürünlerin sınıflandırılması ile ilgili olarak yapılan düzenleme ile bu eşyaların Türk Gümrük Tarife Cetveli İzahnamesi Genel Yorum Kuralları gereği hangi GTİP ile beyan edileceğinin düzenlendiği Genelgenin davaya konu yapılan kısmında ise tespit edilen GTİP 'na göre ödenmesi gereken ek mükellefiyet, KDV veya ÖTV Kanunu uyarınca varsa ödenmesi gereken vergilerin de hesaplanarak gümrük beyannamelerine yansıtılması gerektiğinin öngörüldüğü, bu itibarla düzenleme ile herhangi vergi ihdas edilmediği, dava konusu düzenleme ile Anayasa ve Yasalarla verilen yetkinin aşıldığından da söz edilemeyeceği anlaşıldığından, davaya konu yapılan düzenlemede hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Bireysel işleme gelince: Davacı şirket tarafından, 15/10/2020 tarih ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesinin 1,2,3. kalemlerinde 8519.81.00.00.00 GTİP 'nda beyan edilen "soundbar" ticari isimli eşyaya ilişkin olarakeşya ile set oluşturan "hoparlör" cinsi eşya için 2011/40 sayılı Genelge uyarınca beyannamenin 44 nolu kutusunda ve 8518.21.00.00.00 GTİP ile kaydedilmesi nedeniyle ihtirazi kayıtla beyan üzerine tahakkuk eden ve tahsil edilen ilave gümrük vergisi, katma değer vergisi ve özel tüketim vergisine vaki itirazın zımnen reddine ilişkin işlemin iptali istenmiştir. Uyuşmazlığın çözümü, 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 15. maddesinin 1. fıkrası ile 3. maddesinin 8. fıkrasının "a" işaretli bendi hükümlerine ve İstatistik Pozisyonlarına Bölünmüş Türk Gümrük Tarife Cetveli'nin "Tarifenin Yorumu İle İlgili Genel Kurallar" başlıklı bölümünde yer alan kurallara göre "soundbar" ticari isimli eşya ile birlikte ithal edilen "hoparlör" cinsi eşyanın hangi Gümrük Tarife İstatistik Pozisyonunda beyan edileceğinin tespitine dayanmaktadır. İstatistik Pozisyonlarına Bölünmüş Türk Gümrük Tarife Cetveli İzahnamesinin Genel Yorum Kuralları başlıklı bölümünde yer alan 3. kuralına göre eşyanın (2-b) numaralı kuralın uygulanması veya başka herhangi bir nedenle ilk bakışta iki veya daha fazla pozisyonda sınıflandırılabileceği hallerde, eşyanın tarifedeki yerinin saptanmasında; (a)- eşyayı en özel şekilde tanımlayan pozisyonun, daha önceki pozisyona göre öncelik alacağı, bununla beraber, iki veya daha fazla pozisyonun her birinin, birbirleriyle karıştırılmış veya birleştirilmiş eşyanın sadece birine ya da perakende satılacak hale getirilmiş takımın sadece bir parçasına atıfta bulunulması halinde, bu pozisyonların, pozisyonların birisi eşyanın tam ve kesin tanımını verse bile, söz konusu eşyayı eşit derecede tanımladığı kabul edileceği; (b)-3-a kuralının uygulanmasıyla, tarifedeki yeri tayin edilemeyen birleşik ürünlerin ve çeşitli maddelerden oluşan veya çeşitli eşyanın birleştirilmesiyle meydana gelen mamuller ile perakende satılacak hale getirilmiş takım halinde bulunan eşyanın tarifedeki yerinin, bunlara esas niteliğini veren madde veya eşya saptanabildiği takdirde buna göre bulunacağı; (c)-(3-a)veya (3-b) kuralları uyarınca tarifedeki yeri saptanamayan eşyanın, her biri geçerli olabilecek pozisyonların numara sırasına göre sonuncusunda mütalaa edileceği belirtilmiştir. Genelgede yer verilen düzenleme davaya konu ibare ile birlikte değerlendirildiğinde, perakende hale getirilmiş olarak ithal edilen eşyanın set halindeki eşyaya mümeyyiz vasfını veren eşya olmaması halinde başka bir GTİP'nda sınıflandırılarak vergiye tabi tutulacağının öngörüldüğü anlaşılmaktadır. Dosyadaki belgelerin incelenmesinden, davacı şirket tarafından 8519.81.00.00.00 GTİP'nda beyan edilen "soundbar" ticari isimli eşyanın mümeyyiz vasfını haiz "hoparlör" cinsi eşya ile set halinde olmaları nedeniyle, "hoparlör" cinsi eşyaya esas niteliğini veren "soundbar" isimli eşyanın yer aldığı tarife istatistik pozisyonunda beyan edilmesi gerektiği sonucuna ulaşılmıştır. Nitekim set halinde ev sinema sistemi olarak beyan edilen eşyanın içerisinde bulunan hoparlörlerin kendi sınıfında beyan edilmesi gerektiğinden söz edilerek tahakkuk ettirilen ek vergilere vaki itirazın reddine ilişkin işlemlerin iptali istemiyle açılan davalarda Danıştay Yedinci Dairesinin 04/03/2014 tarih ve E:2011/7816, K:2014/1142 sayılı kararı ile 01/12/2014 tarih ve E:2014/477, K:2014/6590 sayılı kararında, bütün halindeki eşyanın bileşenlerinden birinin ayrı bir gümrük ve tarife istatistik pozisyonunda değerlendirilemeyeceğine hükmedilmiştir. Bu itibarla, "soundbar" isimli eşyaya mümeyyiz vasfını verdiği sonucuna ulaşılan, seti oluşturan parçalardan olan hoparlörün kendi pozisyonunda beyan edilmesi gerektiğinden bahisle ihtirazi kayıtla verilen beyanname üzerinden tahakkuk ettirilerek tahsil edilen vergilere vaki itirazın zımnen reddine dair işlemde hukuka uygunluk görülmemiştir. Açıklanan nedenlerle düzenleyici işleme ilişkin kısmı yönünden davanın reddine, bireysel işlemin ise iptaline karar verilmesi gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: MADDİ OLAY VE HUKUKİ SÜREÇ : Davacı adına tescilli 15/10/2020 tarih ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesinin 1, 2 ve 3. kalemlerinde beyan edilen "soundbar" ticari isimli eşya ile birlikte ithal edilen hoparlör cinsi eşyaya ilişkin olarak ihtirazi kayıtla beyan üzerine tahakkuk eden ilave gümrük, özel tüketim ve katma değer vergilerine vaki itirazın zımnen reddine dair işlem ile bu işlemin dayanağı 23/08/2011 tarih ve 2011/40 sayılı Genelgenin 4 sıra numaralı cümlesinde yer alan "ödenmesi gereken ek mali mükellefiyetler, KDV veya ÖTV Kanunu uyarınca varsa ödenmesi gereken vergiler hesaplanarak" ibaresinin iptali ve 150.934,70 TL verginin tahsil tarihinden itibaren hesaplanacak tecil faiziyle birlikte iadesi istenilmektedir. İNCELEME VE GEREKÇE: İLGİLİ MEVZUAT: 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 15. maddesinin 1. fıkrasında; gümrük vergilerinin, gümrük yükümlüğünün başladığı tarihte yürürlükte olan gümrük tarifesine göre hesaplanacağı, 3. maddesinin 8. fıkrasının (a) işaretli bendinde ise; " gümrük vergileri" deyiminin, ilgili mevzuat uyarınca eşyaya uygulanan ithalat vergilerinin ya da ihracat vergilerinin tümünü ifade edeceği kurala bağlanmıştır. 6 Seri Nolu Gümrük Genel Tebliğinin (Gümrük Tarife Cetveli Açıklama Notları) Gümrük Giriş Tarife Cetveli İzahnamesinin "Tarifenin Yorumu ile ilgili Genel Kurallar" başlıklı bölümünde yer alan Kural 3 (b)'de, perakende satılacak hale getirilmiş takım halinde bulunan eşyanın Tarifedeki yerinin, eşyaya mümeyyiz vasfını veren madde veya eşya hangisi ise, o madde ve eşyadan ibaretmiş gibi sınıflandırılacağı kuralı yer almaktadır. Davaya konu 2011/40 sayılı Genelgede, Dış Ticarette Standardizasyon Tebliği eki listelerde mevcut olan herhangi bir eşyanın, farklı GTİP'lerde yer alan iki veya daha fazla eşya ile birlikte perakende satılacak hale getirilmiş set halinde ithal edilmek istenmesi durumunda "set halindeki eşya" olarak değerlendirilerek GTİP tespiti yapıldığı, bu tespit sırasında Türk Gümrük Tarife Cetveli İzahnamesinin Genel Yorum Kuralları gereği, seti meydana getiren eşyadan mümeyyiz vasfı oluşturan eşya belirlenerek bu eşyanın GTİP'inin setin GTİP'i olarak kabul edildiği, mümeyyiz vasfı oluşturan eşya belirlenemiyorsa seti oluşturan her bir eşyanın ait olduğu GTİP tespit edilerek bu GTİP'lerin sonuncusunda sınıflandırıldığı, bu durumda, set içinde yer alan eşyadan herhangi biri, anılan Tebliğler gereği belli bir kurumun iznine tabi olsa da, set olarak değerlendirildiğinden, o eşyanın sete mümeyyiz vasfını veren eşya olmaması halinde bir başka GTİP'te sınıflandırılabildiği, dolayısıyla izne tabi olan eşyanın, set içinde, ilgili kurumdan izin aranmaksızın serbest dolaşıma girmesi gibi bir sorunla karşılaşıldığı, yine set içindeki bir eşyanın farklı KDV oranına, Özel Tüketim Vergisi veya Dış Ticaret Rejimi'nin koyduğu yasak veya kısıtlamalara tabi olabildiği, bu itibarla, bundan böyle perakende satılacak hale getirilen set halindeki eşya (82.06 tarife pozisyonunda olduğu gibi Gümrük Tarife Cetvelinde set halinde eşya için özel olarak bir tarife pozisyonu belirlenmiş olanlar hariç) ile ilgili olarak yükümlüsünce aşağıda belirtilen şekilde işlem yapılacağı: 1.Gümrük beyannamesinin 31 nolu kutusunun altında bulunan "satışa esas birim" alanında "set" ölçü birimi kodunun seçileceği; 2.Türk Gümrük Tarife Cetveli'nin Genel Yorum Kuralları dikkate alınarak eşyanın set olarak GTİP'inin belirleneceği, belirlenen bu GTİP esas alınarak gümrük vergisi hesaplanacağı; 3.Seti oluşturan her eşyanın ayrı ayrı GTİP'lerinin tespit edileceği; eşyanın iş bu genelge kapsamında olduğu bilgisinin, eşya tanımı ve GTİP tespitlerinin gümrük beyannamesinin 44 nolu kutusuna kaydedileceği; 4.Tespit edilen bu GTİP'lere göre Dış Ticaret Mevzuatı uyarınca gümrük beyannamelerine eklenmesi gereken belgelerin, ödenmesi gereken ek mali mükellefiyetler, KDV veya ÖTV Kanunu uyarınca varsa ödenmesi gereken vergilerin hesaplanarak gümrük beyannamelerine yansıtılacağı düzenlenmiştir. Dava Konusu Genelgenin İncelenmesi Davalı idarece, Genelge'nin set ürünler içerisinde yer alan ve set eşyaya mümeyyiz vasfını veren eşya dışındaki ürünlerin sınıflandırma işleminin nasıl yapılacağını düzenlediği, herhangi bir vergi ihdas edilmediği, ürünlerin ayrı sınıflandırılması durumunda vergilendirme işleminin nasıl yapılacağının ilgili kanunda kurala bağlandığı, talimat içeren ve idarenin iç işleyişi ile ilgili olan Genelge'nin kural koyucu olarak kabulüne olanak bulunmadığından, kesin ve yürütülmesi gereken bir işlem olmadığı iddia edilmişse de, set halindeki eşyaların ayrı sınıflandırılarak vergilendirilmesini öngören, bu anlamda set halindeki eşyaya mümeyyiz vasfını veren eşyanın vergilendirilmesinin yanında, seti oluşturan diğer eşyaların da vergilendirmesini amaçlayan dava konusu düzenleme kesin ve yürütülebilir işlem niteliğindedir. Öte yandan, uyuşmazlık konusu vergilendirmenin dava konusu Genelge'ye değil, doğrudan 4760 sayılı Kanun'a dayandığı ileri sürülmüşse de, set halindeki eşyaya mümeyyiz vasfını vermeyen diğer eşyaların ayrıca beyan edilmesini öngören genelge doğrultusunda işlem tesis edilmesinin sonucu olarak, söz konusu eşyanın gümrük tarife istatistik pozisyonuna isabet eden vergilerin alınması sonucunu doğurduğu dikkate alındığında, vergilendirmenin esasen genelgenin uygulanması suretiyle yapıldığı sonucuna ulaşılmaktadır. Dava konusu genelgenin iptali istenen son kısmında4. Maddeye göre set halindeki eşyayı oluşturan her bir eşyanın ayrı ayrı vergilerinin beyan edilerek gümrük beyannamelerine yansıtılacağı düzenlenmek suretiyle Gümrük Giriş Tarife Cetveli İzahnamesinin "Tarifenin Yorumu ile ilgili Genel Kurallar" başlıklı bölümünde yer alan Kural 3 (b)' ye göre perakende satılacak hale getirilmiş takım halinde bulunan eşyanın Tarifedeki yerinin, eşyaya mümeyyiz vasfını veren madde veya eşya hangisi ise, o madde ve eşyadan ibaretmiş gibi sınıflandırılacağı kuralına aykırı bir durum oluşturulduğu açık olduğundan, "ödenmesi gereken ek mali mükellefiyetler, KDV veya ÖTV Kanunu uyarınca varsa ödenmesi gereken vergiler hesaplanarak" şeklindeki dava konusu düzenlemede hukuka uyarlık bulunmamaktadır. Dava konusu bireysel işlemin incelenmesi; Davacı adına tescilli 15/10/2020 tarih ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesinin 1, 2,3 ve 4. kalemlerinde beyan edilen soundbar ticari isimli eşya ile birlikte ithal edilen hoparlör cinsi eşyaya ilişkin olarak ihtirazi kayıtla beyan üzerine tahakkuk eden ilave gümrük, özel tüketim ve katma değer vergilerine vaki itirazın zımnen reddine dair işlemin iptali istenilmiştir. Dosyanın incelenmesinden; serbest dolaşıma giriş beyannamesinde "soundbar" ticari isimli eşyanın beyannamenin 1, 2, 3 ve 4. kalemlerinde 8519.81.00.00.00 gümrük tarife istatistik pozisyonu üzerinden, setin bileşenlerinden olan hoparlörlerin ise 5. ve müteakip kalemlerinde 8518.21.00.00.00 gümrük tarife istatistik pozisyonu üzerinden beyan edildiği, beyannamenin 44 nolu kutusuna durumun dercedildiği, hoparlör isimli eşyaya isabet eden 150.934,70 TL verginin ihtirazi kayıtla beyan edildiği anlaşılmaktadır. Söz konusu tahakkuk işleminin dava konusu 2011/40 sayılı Genelgenin 4 numaralı bendine istinaden yapıldığı anlaşıldığından, yukarıda değinilen gerekçeyle genelgede yer alan düzenlemenin iptaline karar verildiğinden, dayanağı kalmayan dava konusu bireysel işlemin de iptal edilmesi gerekmektedir. KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle; 1. 23/08/2011 tarih ve 2011/40 sayılı Genelgenin 4 sıra numaralı cümlesinde yer alan "ödenmesi gereken ek mali mükellefiyetler, KDV veya ÖTV Kanunu uyarınca varsa ödenmesi gereken vergiler hesaplanarak" ibaresinin İPTALİNE, 2. Davacı adına tescilli 15/10/2020 tarih ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesinin 1, 2,3 ve 4. kalemlerinde beyan edilen soundbar ticari isimli eşya ile birlikte ithal edilen hoparlör cinsi eşyaya ilişkin olarak ihtirazi kayıtla beyan üzerine tahakkuk eden ilave gümrük, özel tüketim ve katma değer vergilerine vaki itirazın zımnen reddine dair işlemin İPTALİNE, 150.934,70 TL verginin tahsil tarihinden itibaren hesaplanacak tecil faiziyle birlikte İADESİNE 3. Ayrıntısı aşağıda gösterilen toplam 443,70 TL yargılama giderinin davalı idareden alınarak davacıya verilmesine, 4. Karar tarihinde yürürlükte bulunan Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca 9.500,00 TL vekâlet ücretinin davalı idareden alınarak davacıya verilmesine, 5. Posta gideri avansından artan tutarın kararın kesinleşmesinden sonra davacıya iadesine, 6. Bu kararın tebliğ tarihini izleyen 30 gün içerisinde Danıştay Vergi Dava Daireleri Kuruluna temyiz yolu açık olmak üzere, 27/03/2023 tarihinde oybirliğiyle karar verildi. Başkan Üye Üye Üye Üye H. Ümit Hüseyin Ünal Abdullah Şaziye Abdullah AKSOY KARA ARTUNÇ FIRAT CİVELEK AYGÜN YARGILAMA GİDERLERİ İLK DERECE : Başvuru Harcı :113,30 TL Karar Harcı :113,30 TL YDHarcı :113,30 TL Vekalet Harcı :7,80 TL Posta Giderleri :96,00 TL Toplam :443,70 TL