Transit ve antrepo rejimlerinin ihlalinden kaynaklanan alacakların uzlaşmaya konu edilmesi

T.C. GÜMRÜK VE TİCARET BAKANLIĞI Gümrükler Genel Müdürlüğü Sayı :85593407-155.07.10 Konu :Uzlaşma 30.07.2018 / 36233267 yazıda ilgi tutulmuştur 11.11.2013 / 19446 GÜMRÜK VE TİCARET BÖLGE MÜDÜRLÜĞÜNE 27.08.2011 tarih ve 28038 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak 31.08.2011 tarihi itibariyle yürürlüğe giren Gümrük Uzlaşma Yönetmeliği'nin "İlgili mevzuat uyarınca alacak tutarının kesin tahsilinin öngörülmediği ve teminata bağlandığı durumlar uzlaşmaya konu edilmez." şeklindeki 6 ncı maddesinin üçüncü fıkrası, 20.08.2013 tarih ve 28741 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Gümrük Uzlaşma Yönetmeliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Yönetmeliğin 2 nci maddesi ile "İlgili mevzuat uyarınca alacağın tahsilat aşamasına geldiği durumlarda söz konusu alacak uzlaşmaya konu edilemez." şeklinde değiştirilmiştir. Bahse konu değişikliğin transit ve antrepo rejimlerinde uygulanmasına ilişkin olarak yapılan değerlendirmede, transit ve antrepo rejimlerinin ihlalinden kaynaklanan alacakların uzlaşmaya konu edilmesi halinde cezalarla birlikte vergi aslının da uzlaşmaya konu edilebileceği sonucu ortaya çıkmıştır. Öte yandan, Gümrük Uzlaşma Yönetmeliği'nin "uzlaşmaya konu olamayacak alacaklar" başlıklı 6 ncı maddesinin dördüncü fıkrası uyarınca alacağın 21/3/2007 tarihli ve 5607 sayılı Kaçakçılıkla Mücadele Kanununun 3 üncü maddesinde yer alan kaçakçılık suçlarına ilişkin olması halinde söz konusu alacak uzlaşmaya konu edilemeyecektir. Bilgi ve buna göre gereğini rica ederim. Cenap AŞCI Bakan a. Genel Müdür V. DAĞITIM: Tüm Gümrük ve Ticaret Bölge Müdürlükleri T.C. GÜMRÜK VE TİCARET BAKANLIĞI MERKEZ TEŞKİLATI İÇ HABERLEŞME Kimden : Hukuk Müşavirliğinden Kime :Gümrükler Genel Müdürlüğüne Konu : Transit ve antrepo rejimlerinde alacağın kesinleşmesi İmza Cemile B. İRDEM I. Hukuk Müşaviri V. Tarih : ..09/2013 Sayı :11985113-45.02-1698 İlgi : 06/08/2013 tarihli ve 14649 sayılı yazı. İlgi yazınız ile; mevzuatımızda transit rejiminin, ithalat vergileri ve ticaret politikası önlemlerine tabi tutulmayan serbest dolaşıma girmemiş veya ihracatla ilgili gümrük işleri tamamlanmış eşyanın, gümrük gözetimi altında Türkiye Gümrük Bölgesi içindeki bir noktadan diğerine taşınmasına uygulanan ve 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 84 ila 92 nci maddelerinde düzenlenen gümrük rejimi olduğu, söz konusu Kanun'un 85 inci maddesinin birinci fıkrasına göre de transit eşyası için tahakkuk edebilecek gümrük vergilerinin ödenmesini sağlamak üzere teminat verilmesinin zorunlu olduğu, "Transit rejimi ile ilgili işlemler" hakkındaki 2012/4 sayılı Genelge'nin "Transit beyannamesi muhteviyatı serbest dolaşımda olmayan eşyada eksiklik veya fazlalık çıkması durumunda yapılacak işlemler" başlıklı10 uncu maddesi uyarınca işlem tesis edildiği, Kanun'un 93 ila 107 nci maddeleri arasında düzenlenen antrepo rejiminin de, transit rejimi gibi, teminat esasına dayalı olarak işlemekte olup Gümrük Yönetmeliği'nin 526 ncı maddesinde de gümrük idarelerinin, gümrük antreposu işleticileri ve kullanıcılarından mezkur Kanun'un 96 ve 97 nci maddelerinde belirtilen sorumlulukları çerçevesinde, tahakkuk edebilecek gümrük vergilerini karşılayacak miktarda teminat isteyeceklerinin düzenlendiği, Diğer taraftan, Gümrük Uzlaşma Yönetmeliği'nin "uzlaşmaya konu olamayacak alacaklar" başlıklı 6 ncı maddesinin üçüncü fıkrasının "İlgili mevzuat uyarınca alacak tutarının kesin tahsilinin öngörülmediği ve teminata bağlandığı durumlar uzlaşmaya konu edilmez." şeklinde olduğu, 5 inci maddesinin üçüncü fıkrasının da "Şartlı muafiyet rejimlerine ilişkin hükümlerin ihlali sonucunda doğan alacağın yükümlüye tebliğinden itibaren 15 gün içinde, alacağa konu para cezaları uzlaşmaya konu edilebilir." şeklinde olduğu, Söz konusu mevzuat çerçevesinde, halen, mükellefler tarafından transit veya antrepo rejiminden kaynaklı alacaklar için yapılan uzlaşma başvurularının sadece para cezası alacakları için kabul edilmekte olduğu ve vergi aslının uzlaşma kapsamı dışında tutulduğu, Ancak, mezkur Yönetmeliğin 6 ncı maddesinin üçüncü fıkrasının "İlgili mevzuat uyarınca alacağın tahsilat aşamasına geldiği durumlarda söz konusu alacak uzlaşmaya konu edilemez." şeklinde değiştirilmesinin planlandığı, bahse konu değişikliğin yürürlüğe girmesini müteakip teminatlı işlemlerle ilgili kısıtlamanın ortadan kalkacağı ve bir alacağın uzlaşmaya konu edilip edilemeyeceğinin "alacağın kesinleşip kesinleşmediğine" bağlı hale geleceği, Tüm bu bilgiler ışığında, Genel Müdürlüğünüzce, transit ve antrepo rejimlerinin ihlalinden kaynaklanan alacakların uzlaşmaya konu edilmesi halinde cezalarla birlikte vergi aslının da kesinleşmemiş alacak olarak uzlaşmaya konu edilebileceği mütalaa edilmekle birlikte, Teminatlı işlemlerde ortaya çıkabilecek bir ihlal halinde, ödenmesi gereken vergi tutarı kadar bir teminatın ilgili beyannamenin tescili sırasında alındığı düşünüldüğünde; teminata bağlı olarak işleyen transit ve antrepo rejimlerinin ihlalinden kaynaklı vergi aslı alacaklarının kesinleşmiş alacaklar olarak addedilip addedilemeyeceği hususunda Müşavirliğimiz görüşlerinin bildirilmesi istenilmektedir. İlgi yazınızda, Gümrük Uzlaşma Yönetmeliği'nin "uzlaşmaya konu olamayacak alacaklar" başlıklı 6 ncı maddesinin üçüncü fıkrasının, "İlgili mevzuat uyarınca alacağın tahsilat aşamasına geldiği durumlarda söz konusu alacak uzlaşmaya konu edilemez." şeklinde değiştirilmesinin planlandığı belirtilmekle birlikte, 20/08/2013 tarihli ve 28741 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Gümrük Uzlaşma Yönetmeliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Yönetmeliğin 2 nci maddesi ile, söz konusu 6 ncı maddenin üçüncü fıkrası, belirtildiği şekilde değiştirilmiş olup söz konusu madde yayım tarihi itibariyle yürürlüğe girmiştir. Buna göre "alacak tutarının teminata bağlandığı durumlar", uzlaşmaya konu olamayacak alacaklar kapsamından çıkarılmakla birlikte teminata bağlanan söz konusu alacağın, transit ve antrepo rejimlerinin ihlali durumunda kesinleşerek tahsilat aşamasına gelen alacaklar olarak kabul edilip edilmeyeceği, dolayısıyla uzlaşmaya konu olup olamayacağı hususunun aydınlatılabilmesi için öncelikle transit ve antrepo rejimlerinde alınan teminatın niteliğini incelemek gerekmektedir. Bu bağlamda 4458 sayılı Kanun'un Teminat konusundaki hükümleri incelendiğinde, 202 nci maddenin birinci fıkrasında; "Gümrük mevzuatı uyarınca, gümrük idarelerinin gümrük vergilerinin ve diğer amme alacaklarının ödenmesini sağlamak üzere bir teminat verilmesini gerekli görmeleri halinde, bu teminat söz konusu vergiler tutarının % 20 fazlasıyla yükümlü veya yükümlü olması muhtemel kişi tarafından verilir." hükmünün, 204 üncü maddede; "202 nci maddenin birinci fıkrasında belirtilen teminat tutarı, teminata konu gümrük vergileri tutarının kesin olarak tespiti halinde bu miktar, diğer hallerde ise tahakkuk edilen veya edilebilecek gümrük vergilerinin en yüksek tutarı esas alınarak belirlenir. Zaman içinde değişkenlik gösteren gümrük vergileri için verilen toplu teminat tutarları, söz konusu gümrük vergilerini her zaman karşılayabilecek biçimde belirlenir." hükmünün yer aldığı görülmekte olup Kanun'un 206 ncı maddesinde; teminatın alınmasını gerektiren gümrük yükümlülüğü sona erdiğinde teminatın çözüleceği, Gümrük yükümlülüğü kısmen sona erdiğinde ise, ilgilinin talebi üzerine kısmen çözülmeye uygun olan teminatın kısmen çözüleceği belirlenmiştir. Yine Kanun'un 207 inci maddesinde; "…Bir şartlı muafiyet düzenlemesine tabi tutulan eşyaya ilişkin gümrük yükümlülüğü doğması halinde, şartlı muafiyete ilişkin beyannamenin tescili… tarihinden başlamak üzere, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 51 inci maddesine göre tespit edilen gecikme zammı tahsil edilir." hükmü yer almaktadır. Anılan maddelerden de anlaşılacağı üzere alınması öngörülen teminat tutarları, doğması muhtemel gümrük vergisi ve alacakları için kamu alacağının tahsilinin riske atılmaması esasına dayanmaktadır. Diğer yandan şartlı muafiyet rejimlerinden olan Transit rejimi, 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 84 ve devamı maddelerinde ithalat vergileri ve ticaret politikası önlemlerine tabi tutulmayan serbest dolaşıma girmemiş, ihracatla ilgili gümrük işlemleri tamamlanmış eşyanın, gümrük gözetimi altında Türkiye Gümrük Bölgesi içindeki bir noktadan diğerine taşınmasına uygulanacak rejim olarak belirlenmiş ve transit rejimine tabi tutulan eşyanın Türkiye Gümrük Bölgesi içinde; yabancı bir ülkeden yabancı bir ülkeye, yabancı bir ülkeden Türkiye'ye, Türkiye'den yabancı bir ülkeye, bir iç gümrük idaresinden diğer bir iç gümrük idaresine taşınmasına izin verileceği düzenlenmiştir. Yine 84 üncü maddede; Transit rejimine tabi tutulan eşya ve gerekli belgeler, rejimi düzenleyen hükümlere uygun olarak varış gümrük idaresine sunulduğunda, transit rejiminin sona ereceği, hareket gümrük idaresindeki bilgi ve belgeler ile varış gümrük idaresindeki bilgi ve belgelerin karşılaştırılması sonucunda, transit rejiminin usulüne uygun olarak sonlandırıldığının belirlenmesi halinde rejimin ibra edileceği düzenlenmiştir. Transit rejiminde alınacak teminat ile ilgili olarak ise 85 inci maddenin birinci fıkrasında; "Transit eşyası için tahakkuk edebilecek gümrük vergilerinin ödenmesini sağlamak üzere teminat verilmesi zorunludur." hükmü yer almakta olup 87 nci maddenin birinci fıkrasında; Transit rejiminin işleyişine ilişkin usul ve esaslar ile istisnaların yönetmelikle belirleneceği hükme bağlanmıştır. Gümrük Yönetmeliği'nin Transit rejimine ilişkin düzenlemeleri incelendiğinde ise, 239 uncu maddede; "(1) Hareket idaresi, kendisindeki bilgilerle varış idaresinden gelen bilgileri karşılaştırarak, rejimin usulüne uygun olarak sonlandırıldığını tespit etmesi durumunda rejimi ibra eder. (2) Hareket idaresinin şüphe ve kaçakçılık kuşkusu nedeniyle transit refakat belgelerinin ve "Kontrol Sonuçları" mesajında yer alan bilgilerin sonradan kontrolünü talep etmesi durumunda, birinci fıkradaki koşulların, talep edilen bilgilerin gerçekliği ve doğruluğu teyit edilene kadar, yerine getirilmediği kabul edilir." düzenlemesinin, 240 ıncı maddesinde; "(1) Hareket idaresi, rejimi ibra etmesi halinde teminatı serbest bırakır. Ancak, kapsamlı teminat kullanılması durumunda varış bilgisi mesajı alındığında ilgili transit işlemine ilişkin teminat tutarı serbest bırakılır." düzenlemesinin yer aldığı, Tahsilat usulüne ilişkin 242 nci maddede; "(1) İlgili gümrük idaresince araştırma usulü başlatılmaksızın veya araştırma usulünün herhangi bir aşamasında transit işleminin usulüne uygun olarak gerçekleştirilmediğinin tespit edilmesi durumunda tahsilat işlemi başlatılır." denilerek rejime aykırılığın tespit edilmesi durumunda tahsilat işlemlerine başlanacağının düzenlendiği görülmektedir. Ayrıca 2012/4 sayılı Genelge'nin "10-Transit beyannamesi muhteviyatı serbest dolaşımda olmayan eşyada eksiklik veya fazlalık çıkması durumunda yapılacak işlemler" başlıklı bölümünde Transit beyannamesi kapsamı eşyada eksiklik/fazlalık tespit edilmesi durumunda Yönetmeliğin 247 nci maddesine göre işlem yapılacağı, hareket Gümrük idaresince eksikliğe isabet eden gümrük ve sair vergilerin ise gümrük yükümlülüğünün doğduğu tarihteki vergi oranları ve diğer vergilendirme unsurlarına göre belirlenerek 6183 sayılı Kanun hükümleri çerçevesinde işlem başlatılacağı düzenlenmiştir. Anlaşıldığı üzere transit rejimine tabi eşyalar üzerinden Gümrük vergisi alınmamakta ancak kural olarak, en az Gümrük vergisi tutarında teminat yatırılması gerekmektedir. Dolayısıyla gerek Kanun'un 84 ve devamı maddeleri gerekse Yönetmelik maddeleri uyarınca, Transit rejimi kapsamındaki işlemlerde gümrük vergisi alacağının doğmasının, rejim şartlarının ihlaline bağlı olduğu, rejim kapsamında teminat alınmasının Gümrük vergisi alacağının doğmuş olmasından değil doğması ihtimalinden kaynaklandığı, rejim ihlali gerçekleşmediği müddetçe alacağın da doğmadığının kabulü gerektiği düşünülmektedir. Öte yandan, şartlı muafiyet rejimlerinden bir diğeri olarak kabul edilen Antrepo rejimi ile ilgili mevzuat hükümlerine bakıldığında, Kanun'un 93 üncü maddesinde; İthalat vergilerine ve ticaret politikası önlemlerine tabi tutulmamış ve serbest dolaşıma girmemiş eşya ile Gümrük antreposuna alınması halinde ihracata ilişkin önlemlerden yararlanabilecek serbest dolaşımda bulunan eşyanın, bir gümrük antreposuna konulmasına ilişkin hükümleri belirleyen rejim olarak tanımlandıktan sonra 98 inci maddede; "81 inci maddenin 2 nci fıkrası hükmü saklı kalmak kaydıyla, gümrük idareleri, antrepo işleticisinden 96 ncı maddede belirtilen sorumluluklarla ilgili olarak yönetmelikle belirlenen esaslar çerçevesinde bir teminat ister. Ancak, fuar ve sergilere konulan veya ithalat vergilerinden muaf olan yahut ihraç edilmek üzere antrepolara konulan eşya için teminat aranmaz. Teminat alınmış olsa bile, gümrük işlemlerine başlanmadan ve bu işlemler bitirilip gümrük idaresinin izni alınmadan, antrepolardan kısmen veya tamamen eşya çıkartılamaz." hükmünün yer aldığı görülmektedir. Konuya ilişkin olarak Gümrük Yönetmeliği'nin "Teminat ve taahhütname" başlıklı 526 ncı maddesinde; "(1) Gümrük idareleri, gümrük antreposu işleticileri ve kullanıcılarından Kanunun 96 ve 97 nci maddelerinde belirtilen sorumlulukları çerçevesinde, tahakkuk edebilecek gümrük vergilerini karşılayacak miktarda teminat ister. (2) Teminat antrepoya alınan her parti mal için ayrı alınabileceği gibi, toplu ve götürü teminat şeklinde de olabilir. Toplu teminat alınması halinde, teminat tutarının sürekli izlenmesi ve konulan eşyanın KDV ve fon dahil vergilerinin global teminat miktarını aşması halinde, aşan kısım için ayrıca teminat alınması gerekir. (3) Götürü teminat alınması halinde antrepoya alınan eşyadan alınması gereken teminat tutarını aşan kısım için ayrıca teminat aranmaz. (4) Türk lirası veya yabancı para, hazine tahvil ve bonosu ya da Müsteşarlıkça tespit edilecek bankalardan alınmış teminat mektupları dışında teminat kabul edilmez. (5) Ancak, fuar ve sergilere konulan veya ithalat vergilerinden muaf olan yahut ihraç edilmek üzere antrepolara konulan eşya için teminat aranmaz. (6) Ayrıca, antrepo işleticileri veya duruma göre antrepo kullanıcılarından gümrük yükümlülüklerini yerine getireceklerine dair içeriği Müsteşarlıkça belirlenecek bir taahhütname alınır." şeklinde düzenlemeye yer verildiği, böylece, Antrepo rejiminde de Transit rejiminde olduğu gibi henüz tahakkuk etmemiş olmakla birlikte tahakkuk edebilecek Gümrük vergilerini karşılamak üzere teminat alınmasının düzenlendiği anlaşılmaktadır. Dolayısıyla gerek Transit rejimi gerekse Antrepo rejimi uygulamasında, rejim ihlali doğmadıkça Gümrük vergileri alacağının da doğmadığı değerlendirilmekle bu aşamada, konunun uzlaşma müessesesi ile ilgili mevzuat yönünden incelenmesi gereği doğmaktadır: 4458 sayılı Kanun'un 244 üncü maddesinin birinci ve ikinci fıkralarında; "1. Beyan ile gümrük idaresince yapılan tespit sonucunda belirlenen farklılıklara ilişkin tebliğ edilen gümrük vergileri alacakları ile bu Kanunda ve ilgili diğer kanunlarda öngörülen cezalar hakkında; yükümlü veya ceza muhatabı tarafından, söz konusu eksiklik veya aykırılıkların kanun hükümlerine yeterince nüfuz edememekten veya kanun hükümlerini yanlış yorumlamaktan kaynaklandığının veya yargı kararları ile idarenin ihtilaf konusu olayda görüş farklılığının olduğunun ileri sürülmesi durumunda, idare bu maddede yer alan hükümler çerçevesinde yükümlüler veya cezanın muhatabı ile uzlaşabilir. Uzlaşma talebi, tebliğ tarihinden itibaren onbeş gün içinde, henüz itiraz başvurusu yapılmamış gümrük vergileri ve cezalar için yapılır. Uzlaşma talebinde bulunulması halinde, itiraz veya dava açma süresi durur, uzlaşmanın vaki olmaması veya temin edilememesi halinde süre kaldığı yerden işlemeye başlar, ancak sürenin bitimine üç günden az kalmış olması halinde süre üç gün uzar. Uzlaşmanın vaki olmaması veya temin edilememesi halinde yeniden uzlaşma talebinde bulunulamaz. 2. (Değişik: 28/3/2013-6455/18 md.) Gümrük vergileri ve cezalarına ilişkin fiilin, 5607 sayılı Kanunun 3 üncü maddesinde yer alan kaçakçılık suçları ile ilişkili olması halinde bu madde hükmü uygulanmaz." denilmek suretiyle uzlaşmanın genel esasları belirlenmiştir. Görüldüğü gibi uzlaşma, ödenmesi gereken vergi ve cezaların miktarı konusunda mükellef ile idare arasında ortaya çıkan ihtilafların giderilmesi olup 244 üncü madde uyarınca, Gümrük vergisi alacağının ilgiliye tebliğinden itibaren uzlaşma talep süresi başlamaktadır. Transit ve antrepo rejimlerinde teminat, henüz alacak doğmadan alınmakla birlikte rejim şartları ihlal edildiğinde alacak doğmakta ve bu aşamadan itibaren ilgiliye bildirim yapılması gerekmektedir. Bu çerçevede, gerek Kanun'un ilgili hükmünde gerekse Gümrük Uzlaşma Yönetmeliği'nde işbu yazı tarihi itibariyle alacak tutarının teminat konusu yapıldığı hallerde vergi aslının uzlaşmaya konu edilemeyeceği yönünde bir düzenleme bulunmamakta olup burada uzlaşma konusu yapılan alacağın "teminat miktarı" değil, rejim ihlali sonucunda doğan "gümrük vergileri alacağı" olduğuna dikkat etmek gerekmektedir. Sonuç olarak; Transit ve Antrepo rejimlerinin ihlalinden kaynaklanan alacakların uzlaşmaya konu edilmesi halinde cezalarla birlikte vergi aslının da uzlaşmaya konu edilebileceği düşünülmektedir. 640 sayılı K.H.K.'nin 18 inci maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi uyarınca verilen Hukuk Müşavirliği görüşü olarak bilgilerinize arz ederim.