Transit rejim ihlalinden doğan vergi alacakları için ödeme emrinden önce ek tahakkuk kararının düzenlenmesi gerektiği

T.C. TİCARET BAKANLIĞI Gümrükler Genel Müdürlüğü Sayı :E-96603261-120.99-00118907082 Konu :Transit Rejiminde Düzenlenen Ek Tahakkuk Kararları 13.02.2026 / 118907082 DAĞITIM YERLERİNE Bakanlığımıza intikal eden olaylardan, son dönemlerde transit rejimi ihlallerine ilişkin vergi aslının takibinde gümrük idarelerinde farklı uygulamaların olduğu, bazı gümrük idarelerince transit beyannamesinin kapanmış ve teminatın sistem üzerinden iade edildiği durumlarda transit rejim ihlali dolayısıyla tahakkuk ettirilen vergilerin Gümrük Kanunun 197'inci maddesi kapsamında Bilge Sisteminde "Ek Tahakkuk Kararı" düzenlenerek yükümlüsüne tebliğ edildiği, transit beyannamesinin kapanmamış statüde olduğu ve teminatın iade edilmediği durumlarda ise, öncelikli olarak 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 37 inci maddesi kapsamında transit rejimi ihlalinden kaynaklanan vergilerin yazılı olarak rejim hak sahibine tebliğ edildiği, ödenmemesi halinde ek tahakkuk kararı düzenlenmeksizin aynı kanunun 56'ncı maddesi çerçevesinde işlem tesis edildiği tespit edilmiştir. Ayrıca, bazı gümrük idarelerince, tüm Gümrük ve Dış Ticaret Bölge Müdürlüklerine muhatap 30.07.2018 tarihli ve 36233267 sayılı Genel Müdürlüğümüz dağıtımlı yazısında yer verilen "… transit rejiminin ihlal edilmesinden kaynaklanan vergi aslı alacakları için öncelikle ek tahakkuk kararı düzenlenmesi, anılan kararın kesinleşmesini müteakip 6183 sayılı Kanun kapsamında takibata geçilmesi suretiyle işlem tesis edilmesi" yönündeki talimat doğrultusunda işlem tesis edildiği, ancak düzenlenen ek tahakkuk kararlarına karşı açılan davalarda vergi mahkemelerince idareler aleyhine kararlar verildiği anlaşılmıştır. Örneğin, Trabzon Vergi Mahkemesinin E:2023/365 K: 2024/171 sayılı Kararında; "...yurda giriş esnasında tahakkuk ettirilen gümrük vergilerine ilişkin teminatlı alacaklarda rejim koşullarının ihlal edildiğinin somut olarak ortaya konulması durumunda öncelikle 6183 sayılı Kanun'un 37. maddesi uyarınca işlem tesis edilerek alacağın vadesinin belirlenmesi, bu işlemin tebliğinden sonra aynı Kanun'un 56'ncı maddesine göre işlem tesis edilmesi gerekirken,, davacı şirket adına ek tahakkuk kararı alınmasında ve ek tahakkuk kararına yapılan itirazın reddine dair işlemin bu kısmında hukuka uyarlık bulunmamaktadır" şeklinde, İstanbul 8. Vergi Mahkemesinin E: 2025/1003 - K:2025/ 1962 sayılı Kararında ise; "…transit refakat belgesine iliskin olarak alınan teminatın iade edilmediği ve irad kaydedilmediği görüldüğünden tahakkukun yapıldığı ve itirazın zımnen reddine ilişkin işlemin tesis edildiği tarihlerde kamu alacağının teminatlı alacak niteliğinde olduğu, bu durumda teminatlı kamu alacakları için öncelikle 6183 sayılı Kanun'un 37'nci maddesi hükmü uyarınca vade belirleme işlemi tesis edilmesi suretiyle takip işlemlerine başlanılması gerekirken, bu usule riayet edilmeden davacı hakkında düzenlenen ek tahakkuk kararı ile bu karara vaki itirazın zımnen reddine dair dava konusu bölge müdürlüğü işleminde hukuka uygunluk bulunmamaktadır." şeklinde karar verilerek transit rejimi ihlallerinde vergi aslı takibatında ek tahakkuk kararı düzenlenmesinde transit rejiminin teminatlı alacak olduğundan bahisle hukuka uyarlık bulunmadığına hükmedilmiştir. 6183 sayılı Kanunun 37 nci maddesinde kamu alacaklarının hususi kanunlarında belli edilen zamanlarda ödeneceği, hususi kanunlarında ödeme zamanı tespit edilmemiş amme alacaklarının Maliye Vekaletince belirtilecek usule göre yapılacak tebliğden itibaren bir ay içinde ödeneceği, bu ödeme müddetinin son gününün amme alacağının vadesi günü olduğu, amme borçlusunun isterse borcunu belli zamanlardan önce ödeyebileceği hususları hüküm altına alınmıştır. Anılan Kanunun 55 inci maddesinde amme alacağının vadesinde ödenmemesi durumunda 15 gün içinde borçların ödenmesi veya mal bildiriminde bulunulması gerektiği hususunun ödeme emri ile tebliğ olunacağı düzenlenmiştir. 56 ncı maddesinde ise; "Karşılığında teminat gösterilmiş bulunan amme alacağı vadesinde ödenmediği takdirde, borcun 15 gün içinde ödenmesi, aksi halde teminatın paraya çevrileceği veya diğer şekillerle cebren tahsil devam olunacağı borçluya bildirilir. 15 gün içinde borç ödenmediği takdirde teminat bu kanun hükümlerine göre paraya çevrilerek amme alacağı tahsil edilir." hükmüne yer verilmiştir. Bu kapsamda, Kanun'un ilgili maddeleri uyarınca; eğer bir kamu alacağı teminata bağlanmışsa ve vadesinde ödenmezse, borçluya 15 gün içinde ödeme yapması için bildirim gönderilmesi, bu bildirimde, ödeme yapılmadığı takdirde teminatın doğrudan nakde çevrileceği veya kefilin takibe alınacağının açıkça belirtilmesi gerekmektedir. Verilen bu süre sonunda borç hâlâ ödenmemişse, vergi dairesi başka bir işleme gerek duymadan teminatı paraya çevirerek ya da kefil üzerinden yasal süreci işleterek alacağını tahsil edecektir. Diğer taraftan, 4458 sayılı Gümrük Kanununun 79 uncu maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi; "1-Bu Kanunun 80 ila 83 üncü maddelerinde geçen; a) "Şartlı muafiyet düzenlemesi" deyimi, serbest dolaşımda olmayan eşyaya, - Transit, ... rejimlerinin uygulanması anlamına gelir.", 81 inci maddesinin ikinci fıkrası; "2. Eşyanın bir şartlı muafiyet düzenlemesine tabi tutulması, söz konusu eşya için tahakkuk edebilecek her türlü gümrük vergilerine karşılık teminat verilmesi şartına bağlıdır.", 85 nci maddesinin birinci ve ikinci fıkraları; "1.Transit eşyası için tahakkuk edebilecek gümrük vergilerinin ödenmesini sağlamak üzere teminat verilmesi zorunludur. Ancak; a) Havayoluyla, b) Boru hattıyla, c) Demiryoluyla, d) Denizyoluyla, yapılan taşımalar için, yönetmelikle belirlenen haller dışında teminat aranmaz. 2. Teminat: a) Tek bir transit işlemi için bireysel teminat, b) Müsteşarlık tarafından izin verilmesi halinde, birden fazla transit işlemi için kapsamlı teminat, şekillerinde olabilir.", 183 üncü maddesinin birinci ve üçüncü fıkraları; "1. Gümrük gözetimi altındaki ithalat vergilerine tabi eşyanın, kanuna aykırı olarak gümrük gözetimi dışına çıkarılması halinde gümrük yükümlülüğü doğar.", ... 3. Bu Kanun hükümlerine göre; a) Eşyayı gümrük gözetiminden çıkaran kişiler, b) Bu çıkarma işine iştirak eden ve eşyanın gümrük gözetiminden çıkarıldığını bilen veya normal olarak bilmesi gereken kişiler, c) Söz konusu eşyayı elde eden veya elinde bulunduran ve bu eşyayı elde ettiği veya aldığı sırada gümrük gözetiminden çıkarıldığını bilen veya normal olarak bilmesi gereken kişiler, d) Eşyanın geçici depolanmasında veya tabi tutulmuş olduğu gümrük rejiminin kullanılmasından doğan yükümlülükleri yerine getirmesi gereken kişiler, Gümrük vergilerinden sorumludurlar.", 197 nci maddesinin birinci ve beşinci fıkrası; "l. Gümrük vergileri, tahakkukundan hemen sonra yükümlüye tebliğ edilir. … 5. Bu madde hükümlerine göre tebliğ edilen gümrük vergileri; 242 nci maddede belirtilen sürelerde itirazda bulunulmaması veya süresi içinde idari yargı mercilerine başvurulmaması hallerinde bu sürelerin bittiği tarihte kesinleşir; dava açılması halinde mahkemece yükümlü aleyhine verilen kararın gümrük idaresine tebliğ edildiği tarihte tahsil edilebilir hale gelir.", 198 inci maddesinin ikinci fıkrası; "2. Tebliğ edilen gümrük vergilerine karşı 242 nci madde çerçevesinde gümrük idareleri nezdinde itiraz edilmesi ödeme süresini keser. Ödeme süresi idarenin ya da yargı mercii kararının tebliğ edildiği tarihten itibaren yeniden başlar", 201 inci maddesi; "Süresi içinde ödenmeyen kesinleşmiş gümrük vergileri hakkında 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümleri uygulanır.", 202 inci maddesinin birinci fıkrası; "1. Gümrük mevzuatı uyarınca, gümrük vergilerinin ve diğer amme alacaklarının ödenmesini sağlamak üzere bir teminat verilmesi gereken hâllerde, bu teminat söz konusu vergiler ve diğer amme alacakları tutarı kadar yükümlü veya yükümlü olması muhtemel kişi tarafından verilir.", 204 üncü maddesinin birinci fıkrasının birinci cümlesi; "1. 202 nci maddenin birinci fıkrasında belirtilen teminat tutarı, teminata konu gümrük vergileri tutarının kesin olarak tespiti halinde bu miktar, diğer hallerde ise tahakkuk edilen veya edilebilecek gümrük vergilerinin en yüksek tutarı esas alınarak belirlenir…", 205 inci maddesi; "Gümrük vergileri için kabul edilecek teminatlar ile bunların değerlendirilmesi 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümlerine tabidir…," 206 ncı maddesinin ikinci ve üçüncü fıkraları; "2. Teminatın alınmasını gerektiren gümrük yükümlülüğü sona erdiğinde teminat çözülür. 3. Gümrük yükümlülüğü kısmen sona erdiğinde, ilgilinin talebi üzerine verilmiş teminat kısmen çözülür. Ancak, söz konusu teminatın kısmen çözülmeye uygun olması gerekir." hükümlerini amirdir. Ayrıca, Gümrük Yönetmeliğinin 244 üncü maddesi; "(1) İlgili gümrük idaresince transit işleminin usulüne uygun olarak gerçekleştirilmediğinin tespit edilmesi durumunda tahsilat işlemi başlatılır. (2) İlgili gümrük idaresince yükümlüsüne tebliğ edilen gümrük vergileri ve diğer yükler, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümlerine göre takip ve tahsil edilir. (3) Süresi içinde ödenmeyen kesinleşmiş gümrük vergileri ve diğer yükler için, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun ilgili hükümleri çerçevesinde, ilgili gümrük idaresince kefil nezdinde tahsilat işlemi başlatılır. Ortak transit rejimi kapsamı işlemlerde kefilden tahsilatın yapılabilmesi için, gerekli bildirimlerin öngörülen sürelerde kefile yapılmış olması gerekir. (4) Kefil tarafından süresi içinde ödenmeyen gümrük vergileri ve diğer yükler için kefil nezdinde 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümlerine göre takibata geçilir. (5) Teminatın yeterli olmaması halinde kalan tutar, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümlerine göre yükümlüsünden tahsil edilir." hükmündedir. Diğer taraftan, 4 Seri Nolu Gümrük Genel Tebliği (Transit Rejimi) 41 inci maddesinde hareket gümrük idaresinin, rejimi ibra etmesi halinde teminatı serbest bırakacağı, bununla birlikte, kapsamlı teminat kullanılması durumunda varış bilgisi mesajı alındığında ilgili transit işlemine ilişkin teminat tutarının serbest bırakılacağı hüküm altına alınmıştır. Ayrıca, anılan Tebliğin 52 nci maddesinin ikinci fıkrasında süresinde ödenmeyen gümrük vergileri ve diğer yükler için 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümlerine göre işlem yapılacağı düzenlenmiştir. Gümrük Genel Tebliği (Tahsilat İşlemleri) (Seri No: 2)'nin 4 üncü maddesinin üçüncü fıkrasında ise; "(3) Şartlı muafiyet rejimlerine girişte veya nihai kullanım izni kapsamında, tahakkuku yapılan ve teminata bağlanan gümrük vergilerine ilişkin olarak, ilgili rejim hükümlerinin ihlali halinde, alacak aslına ilişkin ayrıca tahakkuk yapılmaz." şeklinde düzenlemeye yer verilmiştir. Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri kapsamında, transit rejimi bir şartlı muafiyet düzenlemesi olup eşyanın bir şartlı muafiyet düzenlemesine tabi tutulması, söz konusu eşya için tahakkuk edebilecek her türlü gümrük vergilerine karşılık teminat verilmesi şartına bağlıdır. Transit rejiminde teminat tek bir transit işlemi için bireysel teminat olabileceği gibi birden fazla transit işlemi için kullanılan kapsamlı teminat şeklinde de olabilir. Transit rejimine tabi tutulan eşya, rejim hükümlerine uygun şekilde varış gümrük idaresine sunulduğunda transit rejimi sona erer ve hareket gümrük idaresi, rejimi ibra etmesi halinde teminatı serbest bırakır. Kapsamlı teminat kullanıldığı durumlarda ise, varış bilgisi mesajı alındığında transit işlemine ilişkin teminat tutarı serbest bırakılır. Dolayısıyla transit rejiminde kapsamlı teminat düşümlü olarak çalışan bir teminat türüdür. Transit rejiminde teminat, alacağın doğmuş ve kesinleşmiş olduğu anlamına gelmemekte; yalnızca ileride doğması muhtemel kamu alacağının tahsil güvenliğini sağlamak amacıyla alınan bir koruma önlemi niteliği taşımaktadır. Bu çerçevede, transit rejiminin rejim hükümlerine uygun olarak sonlandırılmadığı durumlarda gümrük yükümlülüğü doğacağından idarece tahsil edilecek gümrük vergileri için, öncelikle vergilerin tahakkuk ettirilmesi ve yükümlüye usulüne uygun şekilde tebliğ edilmesi gerekmektedir. Nitekim 4458 sayılı Kanun'un 197'nci maddesi uyarınca gümrük vergilerinin tahakkukundan hemen sonra yükümlüye tebliğ edileceği hususu düzenlenmiştir. Aynı Kanun'un 198'inci maddesi ise, bu tebliğe karşı idari itiraz yoluna gidilmesinin ödeme süresini keseceğini ve nihai kararın tebliği ile sürenin yeniden başlayacağını hükme bağlamaktadır. Bu hükümler birlikte değerlendirildiğinde, tahakkuk ve tebliğ işlemi, yalnızca teknik bir işlem olmayıp, yükümlünün itiraz ve dava hakkını kullanabilmesinin ön koşulu olan kurucu bir idari işlemdir. Kaldı ki, transit rejiminde alınan teminat, "doğabilecek" vergiler için öngörülmüş bir üst sınır mahiyetindedir. Rejim ihlali gerçekleştiğinde ortaya çıkan somut kamu alacağı, her zaman başlangıçta alınan teminat tutarı kadar olmadığı gibi söz konusu teminat tutarı ile sınırlı da kalmayabilmektedir. Eşyanın miktarındaki farklar, tarife pozisyonu (GTİP) değişiklikleri, döviz kurunun değişmesi veya ihlal anındaki güncel vergi oranları nedeniyle, gerçek amme alacağının başlangıçtaki teminat tutarını aşabildiği durumlar da söz konusu olabilmektedir. Dolayısıyla bu durum, transit rejimi ihlallerinde, öncelikle ek tahakkuk kararı düzenlenerek ödenecek vergilerin miktarının belirlenmesini zorunlu kılmaktadır. Ayrıca, Gümrük Kanunu'nun 85 inci maddesinde kural olarak, transit rejiminde transit eşyası için tahakkuk edebilecek gümrük vergilerinin ödenmesini sağlamak üzere teminat verilmesi zorunlu olmakla birlikte havayolu, denizyolu, demiryolu ve boru hattıyla yapılan taşımalarda, yönetmelikle belirlenen haller dışında teminat aranmamaktadır. Bu durumda ise, transit rejimi ihlallerinde vergi aslı takibatlarında ek tahakkuk kararı düzenlenmeksizin doğrudan 6183 sayılı Kanunun 56 ncı maddesine gidilmesi, idarece taşıma modlarına göre bir ayrıma gidilerek ikili bir mekanizma çalıştırılması (teminat aranmayan taşıma modları için ek tahakkuk düzenlenmesi, teminat aranan durumlarda ise doğrudan 6183 sayılı Kanunun 56 ncı maddesinin işletilmesi) anlamına gelir ki, bu da usul ekonomisine aykırı olduğu gibi idarece iki farklı hukuki rejim işletilmesi sonucunu doğuracaktır. Diğer taraftan, transit rejiminde bir gümrük yükümlülüğünün doğması halinde, Gümrük Kanunu'nun 183 üncü maddesinin üçüncü fıkrasında gümrük vergilerinden sorumlu olacak kişiler belirtilmiş olup bu kapsamda rejim hak sahibi yanında taşıyıcı da yükümlü olması muhtemel kişiler arasında olabilmektedir. Bu gibi durumlarda, rejim hak sahibinin teminatı altında taşınan transit rejimi kapsamı eşyaya ilişkin bir yükümlülük doğduğunda rejim hak sahibinin yanı sıra, teminat sahibi olmayan taşıyıcı için 6183 sayılı Kanunun 56 ncı maddesi uyarınca takibata geçilmesinin taşıyıcının teminatı bulunmadığından uygulamada sorun yaratacağı değerlendirilmektedir. Zira anılan madde kapsamında borçluya borcun 15 gün içinde ödenmesi, aksi halde teminatın paraya çevrileceği veya diğer şekillerle cebren tahsil devam olunacağı bildirilmektedir. Öte yandan, Gümrük Kanunu'nun 201 inci maddesinde açıkça süresi içerisinde ödenmeyen kesinleşmiş gümrük vergileri hakkında 6183 sayılı Kanun hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. Dolayısıyla 6183 sayılı Kanun uyarınca tahsilat aşamasına geçilebilmesi için öncelikle alacağın idari bir işlemle (ek tahakkuk) miktar olarak belirlenmesi ve yükümlüsüne tebliğ edilerek söz konusu ek tahakkuk kararına karşı gümrük mevzuatı uyarınca yükümlüye itiraz ve uzlaşma hakkı tanınması gerektiği değerlendirilmektedir. Söz konusu hususlar ayrıca ülkemizin de taraf olduğu uluslararası anlaşmaların da getirdiği bir güvencedir. Şöyle ki, GATT 1994 md. X:3(b), gümrük konularında idari işlemlerin hızlı inceleme ve düzeltme amacını gerçekleştirecek yargısal/tahkimî/idari usullerin sürdürülmesini öngörerek, gümrük idaresi kararlarının denetime kapatılamayacağını ortaya koymaktadır. Buna paralel olarak, DTÖ Ticaretin Kolaylaştırılması Anlaşması 4 üncü maddesi, gümrük idaresinin idari kararlarına muhatap olan kişilere ülke içinde söz konusu karara karşı idari itiraz/inceleme veya kararın yargısal temyizi/incelenmesi imkânının tanınmasını gerektirmektedir. Dolayısıyla, söz konusu düzenlemelerin amacı gümrük kararlarının hızlı, erişilebilir ve etkili biçimde gözden geçirilebilmesidir. Bu nedenle, yargı yolu teorik olarak mevcut bulunsa bile, idari itiraz katmanının bütünüyle kaldırılması, uyuşmazlığın idare içinde süratle giderilmesi ve hatanın erken aşamada düzeltilmesi imkanını ortadan kaldırarak söz konusu uluslararası usul güvencelerine de aykırılık oluşturacaktır. Bu itibarla, transit rejimi ihlallerinde amme alacağının miktarının netleştirilmesi, yükümlünün itiraz ve uzlaşma haklarının korunması amacıyla "Ek Tahakkuk Kararı" düzenlenmesinin gümrük mevzuatının ve uluslararası düzenlemelerle de güvence altına alınmış bir gereklilik olduğu açıktır. Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri ve yapılan açıklamalar ışığında, transit rejiminin ihlal edilmesinden kaynaklanan vergi aslı alacakları için 30.07.2018 tarihli ve 36233267 sayılı Genel Müdürlüğümüz dağıtımlı yazısı çerçevesinde öncelikle ek tahakkuk kararı düzenlenmesi, anılan kararın kesinleşmesini müteakip 6183 sayılı Kanun kapsamında takibata geçilmesi suretiyle işlem tesis edilmesi gerekmektedir. Bilgi ve buna göre gereğini rica ederim. Mustafa GÜMÜŞ Genel Müdür Dağıtım: Tüm Gümrük ve Dış Ticaret Bölge Müdürlüklerine E.E.