Hiç alınmadığı veya noksan alındığı anlaşılan gümrük vergilerinde gümrük müşavirlerinin sorumlulukları. Yükümlüsünce ödenmeyen ve tahsili mümkün olmayan durumlarda gümrük müşavirine de zamanaşımı süresi içerisinde tebligat yapılacağı (Mülga)

T.C. BAŞBAKANLIK Gümrük Müsteşarlığı Gümrükler Kontrol Genel Müdürlüğü Sayı : B.02.1.GÜM.0.08.00.21/2440-155-3330-5825 Konu : 02.01.2009 / 00002 yazıda ilgi tutulmuştur. 02.02.2005 / 399 yazıda DİİB kapsamı gelir eksiği alacakları işlenmiştir. 2009/24 Sayılı Genelge ile YÜRÜRLÜKTEN KALDIRILMIŞTIR. 25.09.2006 / 15379 GÜMRÜK MUHAFAZA BAŞMÜDÜRLÜĞÜNE Hiç almadığı veya noksan alındığı anlaşılan gümrük vergilerinin ilgili gümrük müşavirinden takip ve tahsilatına ilişkin olarak Müsteşarlığımız Hukuk Müşavirliğinden alınan 11.09.2006 tarihli, 1620 sayılı yazının bir örneği ilişikte gönderilmiştir. Hukuk Müşavirliğinin söz konusu yazısındaki görüşleri doğrultusunda işlem tesis edilmesi hususunda bilgi ve gereğini rica ederim. Hüseyin TANER Daire Başkanı EK: 1. Yazı fotk. ( 6 sayfa ) DAĞITIM Tüm Gümrük ve Muhafaza Başmüdürlüğüne T.C. BAŞBAKANLIK Gümrük Müsteşarlığı Hukuk Müşavirliği Sayı :B.02.1.GÜM.0.61.00.00-710/752 Konu :Gümrük müşavirinin sorumluluğu 11.09.2006 / 01620 GÜMRÜKLER KONTROL GENEL MÜDÜRLÜĞÜNE İlgi :a) 29.06.2006 tarih, B.02.1.GÜM.0.08.00.21/2440-155-3330-2440 sayılı yazınız. b) 03.07.2006 tarih, 01178 sayılı yazımız. c) 01.08.2006 tarih, B.02.1.GÜM.0.08.00.21/2440-155-3330-5292 sayılı yazınız. İlgi (a) ve (c)'de kayıtlı yazılarınızın tetkikinde; Müdürlüğünüze intikal eden olaylardan, 4458 sayılı Gümrük Kanununun "Gümrük Yükümlülüğünün Doğması" başlıklı 181/3 üncü ve "Gümrüklerde İş Takibi ve Gümrük Müşavirleri" başlığı altındaki 229/2 inci maddelerinin uygulanmasında tereddütler yaşandığı belirtilerek, yapılan denetlemeler sonucu gümrük vergilerinin hiç alınmadığı ya da noksan alındığının tespit edilmesi halinde, aynı kanunun 197 inci, 198 inci ve 201 inci maddeleri uyarınca "'gümrük müşavirleri yönünden" yapılacak işlemlere ilişkin hususların açıklığa kavuşturulmasının talep edildiği anlaşılmıştır. Konuya ilişkin olarak yapılan inceleme sonucunda aşağıdaki hususlar tespit edilmiştir; A) Dolaylı Temsil; Bilindiği üzere, 4458 sayılı Gümrük Kanununun 5 inci maddesi ile gümrük mevzuatı ile öngörülen tasarruf ve işlemleri gerçekleştirmek üzere kişilere temsilci atama hakkı verilmiş, 225 inci maddede ise gümrüklerde iş takibinin "gümrük müşavirleri tarafından dolaylı temsil yolu ile" yapılabileceği belirtilmiştir. Bu nedenle, öncelikle dolaylı temsilin hukuki niteliğinin belirlenmesi gerekmektedir. Borçlar Kanununun 32 inci maddesinde, akitlerde temsil ilişkisi düzenlenmiştir. "Temsil, bir kimsenin mümessil sıfatıyla diğer bir kişi adına hukuki işlem yapması" olarak tanımlanmaktadır. Doğrudan ve Dolaylı Temsil olmak üzere iki çeşidi mevcut olup, Gümrük Kanununda gümrük müşavirinin dolaylı temsilci olduğu açıkça belirtilmiştir. Dolaylı Temsilde, hukuki işlemden doğan alacak ve borçlar önce temsilciye ait olur. Sonradan bu hak ve borçlar temsil edilene devredilir. Temsilci ile temsil edilen arasındaki hukuki bağlantı uyarınca temsilci bu hak ve borçları devretmeye, temsil edilen de devralmaya mecburdur. Diğer bir ifade ile, dolaylı temsilde, temsilci, kendi adına, temsil edilen hesabına hukuki işlem yapmaktadır. Üçüncü kişi ile hukuki işlem yapan temsilci, bir başkası (temsil edilen) adına değil, kendi adına hukuki işlem yaptığından, üçüncü kişi hukuki işlemin karşı tarafı olarak temsilciyi kabul etmektedir. Bu durumda, hukuki işlemden doğan hak ve borçlar temsilcinin üzerinde doğmaktadır. Gümrük işlemleri açısından da temsilci (gümrük müşaviri) yaptığı işlemden dolayı kendisi alacaklı ve borçlu olup, alacağını alamayan üçüncü kişi (gümrük idaresi), temsilci aleyhine takip yapma, dava açabilme hak ve yetkisine sahip olmaktadır. B) Gümrük Yükümlülüğü, Müteselsil Sorumluluk; 4458 sayılı Gümrük Kanununun 181 ile 194 üncü maddeleri arasında "gümrük yükümlülüğü" düzenlenmiştir. Belirtilen maddeler incelendiğinde, "vergi ödeme mükellefiyetinin" gümrük yükümlülüğü olarak tanımlandığı anlaşılmaktadır. "Gümrük Yükümlülüğünün Doğması" başlıklı 181 inci maddede; "1.İthalatta gümrük yükümlülüğü; a) İthalat vergilerine tabi eşyanın serbest dolaşıma girmesi, b) İthalat vergilerine tabi eşyanın ithalat vergilerinden kısmi muafiyet suretiyle geçici ithali halinde. Doğar. 2. Gümrük yükümlülüğü, sözkonusu gümrük beyannamesinin tescil tarihinde başlar. 3. İthalatta gümrük yükümlülüğünde yükümlü, beyan sahibidir. Dolaylı temsil durumunda, hesabına gümrük beyanında bulunan kişi de yükümlüdür... " denilmektedir. Böylece, "dolaylı temsil" durumunda beyan sahibinden (gümrük müşaviri) başka, hesabına beyanda bulunulan kişinin (temsil edilenin) de vergi ödeme mükellefi sayıldığı anlaşılmaktadır. 4458 sayılı Gümrük Kanununun 229 uncu maddesinde ise; "... 2. Gümrük müşavirliğinin bir tüzel kişilik oluşturularak yürütülmesi halinde, tüzel kişilik ortaklarının gümrük müşaviri olması zorunludur. Bu durumda, gümrük beyannamesi veya beyanname kabul edilen diğer belgeler üzerine imzasını atmış olanların vergi kaybına neden olan durumu bildiği veya bilmesi gerektiği hallerde, bunlar, gümrük idaresine karşı bağlı bulundukları tüzel kişilikle birlikte müteselsilen sorumlu olurlar. Bu hallerde, ilgili gümrük müşavirinin kişisel cezai sorumluluğu saklı kalmak kaydıyla, işlemi yapan kişi ile birlikte şirket de gümrük idaresince alınan vergiler ve para cezaları yönünden müteselsilen sorumludur. "düzenlemesi yer almaktadır. Bu düzenleme ile temsilcinin tüzel kişi olması halinde, yani, gümrük müşavirliğinin tüzel kişi oluşturularak yürütülmesi durumunda gümrük beyannamesi veya beyanname kabul edilen diğer belgeler üzerine İmza atanların "vergi kaybına neden olan durumu bildiği veya bilmesi gerektiği durumlarda", bunların bağlı oldukları tüzel kişilikle birlikte vergi borcundan müteselsilen sorumlu olmaları öngörülerek, vergi alacağının tüzel kişiden başka tüzel kişi adına işlem yapan gerçek kişiden de talep edilebileceği hüküm altına alınmıştır. Bu maddede yer alan müteselsil borç ilişkisi, Borçlar Kanunun 141 inci ve devamı maddelerinde düzenlenmiştir. Bu tür borç ilişkisinde alacaklı, borcun tümünün yerine getirilmesini müteselsil borçluların her birinden isteyebilir. Yani, alacaklı ile borçlulardan her biri arasında başlı başına bir borç ilişkisi bulunmaktadır. Böylece, 229 uncu maddede yapılan düzenleme ile idarenin vergi alacağının daha garantili ve çabuk tahsilinin sağlanması amaçlanmıştır. Gümrük Kanununda gerçek kişi gümrük müşavirlerinin, hesabına beyanda bulunulan kişi (temsil edilen) ile birlikte gümrük idaresine karşı müteselsil sorumlu olacağına dair açık bir düzenleme bulunmamakla birlikte, her iki yükümlü de Gümrük Kanununun 181 inci maddesi gereğince vergi ödeme mükellefi kabul edilmişlerdir. C) Gümrük Vergileri ve Zamanaşımı; Gümrük Kanununun 195 inci ve devamı maddelerinde "Gümrük Vergilerinin Tahakkuku, Tebliği ve Ödenmesi" başlığı altında; yapılan denetlemeler sonucunda yükümlüsünden hiç alınmadığı veya noksan alındığı belirlenen Gümrük Vergilerinin takip ve tahsilinde izlenecek usul düzenlenmiştir; Bu düzenlemede yer alan ve ilgide kayıtlı yazınıza konu Gümrük Kanununun 197 inci maddesinde; "1. Gümrük vergileri, tahakkukundan hemen sonra beyanname veya beyanname yarine geçen belge üzerinde yükümlüye tebliğ edilir, 2. Yapılan denetlemeler sonucunda hiç alınmadığı veya noksan alındığı belirlenen veya 1 inci fıkrada belirtilen şekilde tebliğ edilemeyen gümrük vergilerine ilişkin tebligat gümrük yükümlülüğünün doğduğu tarihten itibaren üç yıl içinde yapılır. Şu kadar ki, gümrük yükümlülüğünün doğduğu olayla ilgili olarak dava açılması zaman aşımını durdurur. 3. Yükümlü tarafından gümrük beyannamesinde gösterilen vergi tutarı ile gümrük idaresince hesaplanan vergi tutarının eşit olması halinde, gümrük idarelerinin eşyayı teslim etmesi, gümrük vergilerinin yükümlüye tebliği yerine geçer. 4. Gümrük vergileri alacakları, ceza uygulamasını gerektiren bir fiile ilişkin olması ve suçun zamanaşımının daha uzun bulunması halinde, bu alacaklar Türk Ceza Kanunundaki dava ve ceza zamanaşımı süreleri içerisinde kovuşturulup tahsil edilir." denilmektedir. Görüleceği üzere, bu tür vergilere ilişkin tebligatın, gümrük yükümlülüğünün doğduğu tarihten itibaren üç yıl içinde yapılması zorunluluğu getirilmiştir. Ancak, tebligatın yapılabilmesi için vergilerin idarece öncelikle tahakkuk ettirilmesi gerekmektedir. Anılan kanunun 198 inci maddesinde tebliğ edilen bu vergilerin on gün içinde ödenmesi ya da şartları yerine getirilerek ödeme süresinin 30 gün daha uzatılabileceği, 201 inci maddede ise süresinde ödenmeyen kesinleşmiş gümrük vergileri hakkında 6183 sayılı Amme Alacakları Tahsili Usulü Kanununun uygulanacağı belirtilmiştir. Bu düzenlemelerden de anlatılacağı üzere, Gümrük Vergileri kendine özgü nitelikler taşımaktadır. Diğer vergilerden farklı olarak, idarece tahakkuk ettirilmek suretiyle yükümlüye tebliğ edilmekte, tarh işlemi bulunmamaktadır. Hukukumuzda, genel bütçeye giren vergiler 213 sayılı Vergi Usul Kanununu hükümlerine tabi iken, aynı kanunun 2 inci maddesinde yer alan; "Gümrük ve tekel idareleri tarafından alınan vergi ve resimler bu kanuna tabi değildir." hükmü uyarınca; Gümrük vergileri, Gümrük Kanunu ile düzenlenmiştir. Bu düzenleme nedeniyle, Vergi Usul Kanununda yer alan tarh ve tahakkuk işlemleri ile bunlara ilişkin zamanaşımına ve müteselsil sorumluluğa ait düzenlemelerin "gümrük vergileri" için uygulanması imkanı bulunmamaktadır. Ancak, yukarıda da belirtildiği gibi gümrük vergileri tarh ettirilmemekte, tahakkuk ile yükümlüye tebliğ edilmektedir. Bu aşamada ise alacağın zamanaşımını durduran neden olarak, dava açılması gösterilmiştir. 197 inci maddede, "...Şu kadar ki, gümrük yükümlülüğünün doğduğu olayla ilgili olarak dava açılması zaman aşımını durdurur" denilmektedir. Bunun dışında başka bir düzenleme bulunmamaktadır. Gümrük vergilerine Vergi Usul Kanunu hükümleri uygulanamadığından, zamanaşımı konusunda da genel hükümlerin uygulanması gerekmektedir. Borçlar Kanununun 128 inci maddesinde; "Müruru zaman alacağın muaccel olduğu zamandan başlar, alacağın muacceliyeti bir ihbar vukuuna tabi ise müruru zaman bu haberin verilebileceği günden itibaren cereyan eder" düzenlemesi yer almaktadır. Bu düzenlemeden anlaşılacağı üzere, alacak kesinleşmeden Borçlar Kanununun zamanaşımına dair hükümlerinin uygulanabilme imkanı bulunmamaktadır. Gümrük vergileri de tebliğ edilmeden ve Gümrük Kanununun 242 inci (Gümrük Yönetmeliğinin 643 üncü) maddesinde öngörülen süreler geçmeden kesinleşmediğinden (muaccel olmadığından), tahakkuk aşamasında Borçlar Kanunu hükümlerinin de uygulanma imkanı bulunmamaktadır. Dolayısıyla, 197 inci maddede yer alan üç yıllık süre tahakkuk zamanaşımı süresi olup, bu süre içinde yükümlüye tebligat yapılması zorunludur. Zira kanunda varolan yasal boşluk nedeni ile bu süre geçirildikten sonra yükümlüye yapılacak tebligatlarda zamanaşımı def'i ile karşılaşmak mümkündür. Zamanaşımı söz konusu olduğunda, borç varlığını sürdürmekte, fakat borçlu borcunu ödememe hakkı elde etmektedir. Ancak, borçlu yasal süresi içinde bunu ileri sürmezse, borcu ödemek zorunda kalmaktadır. Bu itibarla, vergilerin zamanında ve sorunsuz tahsili için 197 inci maddede belirtilen süreye dikkat edilmesi gerekmektedir. D) Sonuç; Bu açıklamalara ilişkin olarak, ilgide kayıtlı yazınızda; 1- "Alacaklı gümrük idaresince 4458 sayılı kanun hükümlerine göre asıl yükümlü ile aynı anda beyannamede imzası bulunan Gümrük Müşavirine de vergi tahakkuku tebliğ edilip edilmeyeceği" sorulmuştur; Yukarıda belirtildiği üzere, gümrük müşaviri ile birlikte adına beyanda bulunulan kişi de gümrük yükümlüsüdür. Bu nedenle, her iki yükümlü için de 197 inci madde de yer alan üç yıllık süre, zamanaşımı süresidir. Gümrük Yönetmeliğinin 645 inci maddesinde de açıkça belirtildiği üzere, gerek tahakkuk gerekse tahsil zamanaşımına uğrayan vergiler buna neden olan idaremiz çalışanlarına ödettirileceğinden, bu süre içinde, verginin mükellefe tebliğ edilmesi zorunludur. Bu itibarla, sadece hesabına beyanda bulunulan (ve ilgi yazılarınızda asıl yükümlü olarak ifade ettiğiniz) kişiye değil, alacağımızın tahsil edilememe riskinin ortadan kaldırılması için beyan sahibi olan gümrük müşavirine de tebligat çıkarılmasında hukuken sakınca bulunmamaktadır. Ancak, alacak idaremiz açısından tek olup, borcun yükümlülerden biri tarafından ödenmesi halinde, diğer yükümlü açısından da borç sona erecektir. Bu aşamada diğer bir sorun da tüzel kişiliğe sahip gümrük müşavirleri açısından ne yapılacağıdır; Aynen gerçek kişi gümrük müşavirleri gibi, tüzel kişi gümrük müşavirlerine de usul yükümlü ile birlikte tebligat çıkarılmalı, Gümrük Kanununun 229 uncu maddesinde öngörülen şartlar mevcut ise beyannamede imzası bulunan gerçek kişiden de talepte bulunulmalıdır. 2- "Gelir eksiğinin tahakkuk tebliği aşamasında, asıl sorumlu ile birlikte Gümrük Müşavirine de tebligat yapılması halinde, bir tarafın itiraz etmesi, bir tarafın itiraz etmemesi veya her iki tarafın itiraz etmesi durumlarında gümrük müşavirinin de 4458 sayılı Kanunun "İtirazlar" kısmındaki hükümlerine tabı olup olmayacağı" sorulmuştur; Gümrük müşaviri ile asıl yükümlüye birlikte tebligat yapılması halinde, tebligat yapılan her iki yükümlü açısından da Gümrük Kanununun 242 inci maddesinde düzenlenen itirazlarda bulunma hakkı doğar. İtiraz eden yükümlü yönünden, anılan maddedeki süreler işler. Ancak, itiraz etmeyen yükümlü açısından vergi tahakkuku kesinleşir ve Gümrük Kanununun 198 inci maddesinde belirtilen ödeme süresi sonunda ödeme gerçekleşmezse, Gümrük Kanununun 201 inci maddesi çerçevesinde tahsilat yoluna gidilebilir. Yani, her iki yükümlü de tek başına borçtan sorumlu olduğundan, borca itirazı da ayrı yapmak zorundadır. Gümrük müşaviri de 4458 sayılı Kanunun "İtirazlar" kısmındaki hükümlere tabidir. 3- "Gelir eksiğine ilişkin tahakkukun sadece asıl sorumlu nezdinde başlatıldığı, ancak, asıl sorumluya tebligatın yapılamadığından gümrük müşavirine ilk kez tahakkuk tebliği yapılması durumunda 197 inci maddedeki üç yıllık zamanaşımının gümrük müşaviri için de geçerli olup olmayacağı" sorulmuştur; Gümrük Kanununun 181 inci maddesinde, "...gümrük yükümlülüğünde yükümlü beyan sahibidir. Dolaylı temsil durumunda hesabına gümrük beyanında bulunulan kişi de yükümlüdür." denilmiştir. Bu nedenle, her iki yükümlü için de 197 inci madde de yer alan üç yıllık süre, zamanaşımı süresidir. Gümrük müşaviri için de bu süre geçerlidir. 4- "Daha önce gümrük müşavirine bildirimde bulunulmamış olduğu, asıl sorumluya tahakkuk tebliğ edilerek vergi tahakkukunun kesinleştiği, ancak, asıl sorumludan tahsilat yapılamadığı durumda 201 inci madde gereğince 6183 sayılı Kanun hükümlerine göre gümrük müşavirine ödeme emri ile tebligatta bulunulmasının hukuki olup olmayacağı" sorulmuştur; Asıl yükümlüden tahsil edilemeyen alacağın, gümrük müşavirinden istenebilmesi için, gümrük müşavirine 197 inci maddede belirtilen üç yıllık süre geçmeden tebligat yapılması gerekmekledir. Bu süre geçtikten sonra, tahakkuk ettirilen vergi gümrük müşavirine tebliğ edilir ve zamanaşımı def'i ileri sürülmez ise, o zaman 201 inci madde uyarınca işlem yapılabileceği düşünülmektedir. Bilgilerini arz ederim. A.Nevin KAN I.Hukuk Müşaviri